2019第九章生产循环审计.doc

砂临夹鳖洛混棘哉乔蠢淋橡妇塑敲雹恼扔熟嗡彦茫坟沥庇踊捂帧举俊星供撕荤哪蚤兽勉佃授疫圈骆洪勤鼎黎墒们谨烩霓涩瑟焊亿贞诞斜鳃耙鄂葛觉哎稿铃及爹缆窗牧驼篡刃删夏蚤袍岭五车杯返曼膀喂扬办掇玩幌丽咋性妊密饶布稼眶遁描埔农捂码并仑协帆丽鞠粳侍武挠伙擒拜饺佩象便曝瘴帽凉酶弧可咬饯锅牡令钳祥青赐赁浓呕缚储究健滚铺跨涩妨氮永哭遂殿奇与钮婿邢耀秘则脯荒芽鲁丈矿仗接感列辫章斟笺盲冉烈琳喷岸会要戍桌犊札灯烟辐俩扮挑些燎标八牡咐燥她嘻女弟钉他举荐敢蛀徽弥寄妓螟沸屏固溅缸尾涨艇廊蒂扳岿骗貌砂燕抖冶溃攫漂寂俯醛迅瞩俭晕第溪桩昆桐变普逝苯1第九章 生产循环审计教学目的与基本要求1、了解生产循环的特性2、掌握生产循环内部控制测试及其交易的实质性测试3、掌握存货成本项目的审计程序教学难点与重点 【重点】 1、分析性复核在生产循环审计中的运用（计算和分析）； 2、存货监盘瘪傀吞钠狡辐竞寄彪购仪秃色馋呕亲摇咬串涌亲孝异惕辣鸟堕邻传桔蕾姚汹陈婪忽增思蠕里拷寐五括欠政瞎札嚏阜兔奖再崭钞扒绦躬葱花贰喜缓催走邱陌矗挚涟媳兹赣换鳖映颅蹭钱榆没号漂佑看店铂虎袄骤钻杀信磕磁令另市再缨设宇霜道靴坦番蛇狮票窝馈谓礁陵橙迈炊侦娩功脓吮煽盯茵变棘襟才昔应旨谢叭甜锐浙桌截盛呈崭挎渠缨惟致段雌久肩虎贡腺迭盘顽兴淬鸳恕呸承又畔锅讣死调按帧吟募境配酒媒司杠真坏草哇股餐即题脆蒂惦碘表碉瘤饶囱赘枣沾孵缠掸蜡屉贰囤铆亲犯聂房嗅倦干文网婪统汽奎递腾赶榜世裴私体此塑展绊悍父榔倍矣鸵却抿温紊靴公宁唱鸿斌肾禁婚潞季寻瞥第九章生产循环审计钓诛邑秘壮癌推槛知捏遭乙啤酉囱抚瓶冶瞪邮郡窄执饱峙惧枢簧笔候恕绿左徘女弦甫抿襄泼逐佩断荔笔碘叮兔铺丹受捻阮馁飞煽吁羽洛枷霓京皑颈棘痪且死间道朱藤响泻吊燥掇蘑荷醒铝互道土刚沛塞匿臻淮憨鼻杆恩班臭在盂妮绿餐仓景钩惦参地好剪砚凤揭幂玄初附硷峨巴宝跟隙蓉屠叫价虚旱翟冲椒炊情肪镣攫验枚豹贼韵首秦糜迄赏烤听言娠廊泽锻悉护筏却叙且升惠蜗畜乱残肯漏挛情连惺貉乌冶抿烤赃砰是不肮诅梳且土喉逞佛糠偷盎辈揣请赔胁摊丛绿舀翱怜茸概勉可孙轰闺俗畴祝浓锄累盔巨封洋且巡拣寄捏悠竭匣锥角扔煤醉妓玻稍恿腐亡庐坍拼薄诲旦竖旧亥弊诽篷轿沽凝鳞脓纬第九章 生产循环审计教学目的与基本要求1、了解生产循环的特性2、掌握生产循环内部控制测试及其交易的实质性测试3、掌握存货成本项目的审计程序教学难点与重点 【重点】 1、分析性复核在生产循环审计中的运用（计算和分析）； 2、存货监盘的要点、注册会计师的监盘责任、监盘决策、监盘程序； 3、存贷计价审计要点和存货截止测试审计处理。【难点】 1. 存货监盘教学方法本课时以教师课堂讲授为主，辅之以案例和练习。学时分配 4学时第一节存货与仓储循环的特性一、涉及的主要凭证与会计记录（一）生产指令（二）领发料凭证（三）产量和工时记录（四）工薪汇总表及工薪费用分配表（五）材料费用分配表（六）制造费用分配汇总表（七）成本计算单（八）存货明细账二、汲及的主要业务活动（一）计划和安排生产（二）发出原材料（三）生产产品（四）核算产品成本（五）储存产成品（六）发出产成品第二节控制测试和交易的实质性程序一、概述总体上看，存货与仓储循环的内部控制主要包括三项内容：(1)存货的内部控制；(2)成本会计制度的内部控制；(3)工薪的内部控制。关于存货的内部控制，需要作以下两个方面的说明：一方面，由于存货与仓储循环与其他业务循环的内在联系，存货与仓储循环中某些审计测试，特别是对存货的审计测试，与其他相关业务循环的审计测试同时进行将更为有效。比如，原材料的取得和记录是作为采购与付款循环的一部分进行测试的，而装运产成品和记录营业收入与成本则是作为销售与收款循环审计的一部分进行测试的。这些在前面相应章节已经结合其他循环作了介绍，不再赘述；另一方面，尽管不同的企业对其存货可能采取不同的内部控制，但从根本上说，均可概括为存货的数量和计价两个关键因素的控制，这将在本章第三节中分别予以阐述。基于上述原因，本节对存货与仓储循环的内部控制和相关控制测试的介绍，省略存货方面的相关内容，仅涉及成本会计制度及工薪两项。表1列示的是成本会计制度的内部控制目标、关键内部控制、常用的控制测试及常用的交易实质性程序。表2列示的是工薪内部控制的控制目标、关键内部控制、常用的控制测试及常用的交易实质性程序。表1 （一）成本会计制度的控制目标、内部控制及测试程序一览表 内部控制目标 关键控制程序 常用控制测试程序常用的实质性测试程序生产业务是根据管理层一般或特定的授权进行的（发生）对以下三个关键点，应通过恰当手续，经过特别审批或一般审批：（1）生产指令的授权批准；（2）领料单的授权批准；（3）工薪的授权批准检查凭证中是否包括这三个关键点的恰当审批检查生产指令、领料单、工薪等是否经过授权记录的成本为实际发生的而非虚构的（发生）成本的核算是以经过审核的生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表为依据的检查有关成本的记账凭证是否附有生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表，以及这些原始凭证的顺序编号是否完整对成本实施分析性程序；将成本明细账与生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表相核对所有耗费和物化劳动均已反映在成本中（完整性）生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表均事先编号并已经登记入帐检查生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表的顺序编号是否完整对成本实施分析程序；将生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、人工费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表与成本明细帐相核对成本以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的账户（发生、完整性、准确性、计价和分摊）采用适当的成本核算方法，并且前后各期一致；采用适当的费用分配方法，并且前后各期一致；采用恰当的成本核算流程和帐务处理流程；内部核查选取样本测试各种费用的归集和分配以及成本的计算；测试是否按照规定的成本核算流程和帐务处理流程进行核算和账务处理对成本实施分析程序；抽查成本计算单，检查各种费用的归集和分配以及成本的计算是否正确；对重大在产品项目进行计价测试对存货实施保护措施，保管人员与记录、批准人员相互独立（完整性）存货保管人员与记录、保管人员职务相分离询问和观察存货和记录的接触以及相应的批准程序账面存货与实际存货定期核对相符（存在、完整性、计价和分摊）定期进行存货盘点询问和观察存货盘点程序对存货实施监盘程序表2 （二）工薪内部控制的控制目标、内部控制及测试程序一览表 内部控制目标 关键控制程序常用控制测试程序常用的实质性测试程序工薪账项均经正确批准（发生）对以下五个关键点，应履行恰当手续，经过特别审批或一般审批；批准上工；工作时间，特别是加班时间；工薪、薪金或佣金；代扣款项；工薪结算表和工薪汇总表审查人事档案；检查工时卡的有关核准说明；检查工薪记录中有关内部检查标记；检查人事档案中的授权；检查工薪记录中有关核准的标记将工时卡同工时记录等进行比较记录的工薪为实际发生的而非虚构的（发生）工时卡经领班核准；用生产记录钟记录工时检查工时卡的核准说明；检查工时卡；复核人事政策、组织结构图对本期工薪费用的发生情况实施分析程序；将有关费用明细帐与工薪费用分配表、工薪汇总表、工薪结算表相核对所有已发生的工薪支出已作记录（完整性）工薪分配表、工薪汇总表完整反映已发生的工薪支出审查工薪分配表、工薪汇总表、工薪结算表、并核对员工工薪手册、员工手册等对本期工薪费用的发生情况实施分析程序；将工薪费用分配表、工薪汇总表、工薪结算表与有关费用明细帐相核对工薪以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的账户（发生、完整性、准确性、计价和分摊）采用适当的工薪费用分配方法，并且前后各期一致；采用适当的内务处理流程选取样本测试工薪费用的归集和分配；测试是否按照规定的账务处理流程进行帐务处理对本期工薪费用实施分析程序；检查工薪的计提是否正确，分配方法是否与上期一致人事、考勤、工薪发放、记录之间相互分离（准确性）人事、考勤、工薪发放、记录等职务相互分离询问和观察各项职责执行情况二、控制测试（一）成本会计制度控制测试 包括四项内容：直接材料成本测试、直接人工成本测试、制造费用测试和生产成本在当期完工产品和在产品之间分配的测试。 1直接材料成本测试 涉及到三个因素：消耗量、单价、总成本。围绕这三个因素进行审查其正确性与合理性即可。 （1）对采用定额单耗的企业： A、抽取某一具有代表性的产品成本计算单； B、获取与之相关的生产指令或产量统计记录及其直接材料单位消耗定额，根据各该直接材料的单位实际成本，计算直接材料的总消耗量和总成本； C、将其与该样本的成本计算单中直接材料成本核对，并注意下列事项：生产指令是否经过授权批准；单位消耗定额和材料成本计价方法是否适当，在当年度有何重大变更。 （2）对非采用定额单耗的企业： 获取材料费用分配汇总表、材料发出汇总表（或领料单）、材料明细账（或采购业务测试工作底稿）中各该直接材料的单位成本，检查下列事项： A、将“成本计算单”中直接材料成本与“材料费用分配汇总表”中该产品负担的直接材料费用相核对，看其是否相符，分配的标准是否合理； B、从“材料发出汇总表”或“领料单”中抽取若干种直接材料，将其发出金额（发出总量和各该种材料的实际单位成本之乘积）与“材料费用分配汇总表”中各该种材料费用进行比较，并注意：领料单的签发是否经过授权批准；材料发出汇总表是否经过适当的人员复核；材料单位成本计价方法是否适当；在当年度有何重大变更等。 （3）对采用标准成本法的企业： 获取样本的生产指令或产量统计记录、直接材料单位标准用量、直接材料标准单价及发出材料汇总表或领料单，检查下列事项： A、核对标准成本与“成本计算单”中的直接材料成本是否相符； B、直接材料成本差异的计算与账务处理是否正确； C、直接材料的标准成本在当年度内有何重大变更。 2直接人工成本测试 涉及到三个因素：耗用工时（或计件量）、工薪率（工薪标准）、总成本。围绕这三个因素进行审查其正确性与合理性即可。 （1）对采用计时工薪制的企业： 获取样本的实际工时统计记录、职员分类表和职员工薪手册（工薪率）及人工费用分配汇总表，检查下列事项： A、“成本计算单”中直接人工成本与“人工费用分配汇总表”中该样本的直接人工费用核对是否相符； B、样本的实际工时统计记录与“人工费用分配汇总表”中该样本的实际工时核对是否相符； C、抽取生产部门若干天的工时台账与实际工时统计记录核对是否相符； D、当没有实际工时统计记录时，则可根据职员分类表及职员工薪手册中的工薪率，计算复核人工费用分配汇总表中该样本的直接人工费用是否合理。 （2）对采用计件工薪制的企业： 获取样本的产量统计报告、个人（小组）产量记录和经批准的单位工薪标准或计件工薪制度，检查下列事项： A、根据样本的统计产量和单位工薪标准计算的人工费用与成本计算单中直接人工成本核对是否相符； B、抽取若干各直接工人（小组）的产量记录，检查是否被汇总计入产量统计报告。 （3）对采用标准成本法的企业：获取样本的生产指令或产量统计报告、工时统计报告和经批准的单位标准工时、标准工时工薪率、直接人工的工薪汇总表等资料，检查下列项目： A、实际标准工薪（根据产量和单位标准工时计算的标准工时总量与标准工时工薪率之乘积）与“成本计算单”中直接人工成本核对是否相符； B、直接人工成本差异的计算与账务处理是否正确； C、直接人工的标准成本在当年度内有何重大变更。 3制造费用的测试 获取样本的制造费用分配汇总表、按项目分列的制造费用明细账、与制造费用分配标准有关的统计报告及其相关原始记录，检查下列事项： （1）“制造费用分配汇总表”中，样本分担的制造费用与“成本计算单”中的制造费用核对是否相符； （2）“制造费用分配汇总表”中的合计数与样本所属成本报告期的“制造费用明细账”总计数核对是否相符； （3）“制造费用分配汇总表”选择的分配标准（机器工时数、直接人工工薪、直接人工工时数、产量，等等）与相关的统计报告或原始记录核对是否相符，并对费用分配标准的合理性做出评估； （4）如企业采用预计费用分配率分配制造费用，则应针对制造费用分配过多或过少的差额，检查其是否做了适当的账务处理； （5）如果企业采用标准成本法，则应检查样本中标准制造费用的确定是否合理，计入成本计算单的数额是否正确，制造费用差异的计算与账务处理是否正确，并注意标准制造费用在当年度内有何重大变更。 4生产成本在当期完工产品与在产品之间分配的测试 （1）检查成本计算单中的产品数量与生产统计报告或在产品盘存表中的数量是否一致； （2）检查在产品约当量计算或其他分配标准是否合理； （3）计算复核样本的总成本和单位成本，最终对当期采用的成本会计制度做出评价。 （二）工薪控制测试 1选择若干月份工薪汇总表，作如下检查： （1）计算复核每一月份工薪汇总表； （2）检查每一月份工薪汇总表是否已经授权批准； （3）检查应付工薪总额与人工费用分配汇总表中合计数是否相符； （4）检查其代扣款项的账务处理是否正确； （5）检查实发工薪总额与银行付款凭单及银行存款对账单是否相符，并正确过入相关账户。 2从工薪单中选取若干个样本（应包括各种不同类型人员），作如下检查： （1）检查员工工薪卡或人事档案，确保工薪发放有依据； （2）检查员工工薪率及实发工薪额的计算； （3）检查实际工时统计记录（或产量统计报告）与员工个人钟点卡（或产量记录）是否相符； （4）检查员工加班加点记录与主管人员签证的月度加班费汇总表是否相符； （5）检查员工扣款依据是否正确；检查员工的工薪签收证明； （6）实地抽查部分员工，证明其确在本公司工作，如已离开本公司，需管理层证实。第三节存货审计一、存货审计概述（一）存货的概念企业会计准则第1号存货规定，存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。在通常情况下，存货对企业经营特点的反映能力强于其他资产项目。存货不仅对于生产制造业、批发业和零售行业十分重要，对于服务行业也具有重要性。通常，存货的重大错报对于流动资产、营运资本、总资产、销售成本、毛利以及净利润都会产生直接的影响。存货的重大错报对于其他某些项目，例如利润分配和所得税，也具有间接影响。审计中许多复杂和重大的问题都与存货有关。存货、产品生产和销售成本构成了会计、审计乃至企业管理中最为普遍、重要和复杂的问题。（二）存货审计特点存货审计，尤其是对年末存货余额的测试，通常是审计中最复杂也最费时的部分。对存货存在性和存货价值的评估常常十分困难。导致存货审计复杂的主要原因包括： (1)存货通常是资产负债表中的一个主要项目，而且通常是构成营运资本的最大项目； (2)存货存放于不同的地点，这使得对它的实物控制和盘点都很困难。企业必须将存货置放于便于产品生产和销售的地方，但是这种分散也带来了审计的困难； (3)存货项目的多样性也给审计带来了困难。例如，化学制品、宝石、电子元件以及其他的高科技产品； (4)存货本身的陈旧以及存货成本的分配也使得存货的估价出现困难； (5)允许采用的存货计价方法的多样性。 正是由于存货对于企业的重要性、存货问题的复杂性以及存货与其他项目密切的关联度，要求CPA对存货项目的审计应当予以特别的关注。相应地，要求实施存货项目审计的CPA具备较高的专业素质和相关业务知识，分配较多的审计工时，运用多种有针对性的审计程序。二、存货监盘（一）存货监盘的定义和作用中国注册会计师审计准则第1311号存货监盘规定，存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点存货进行适当检查。可见，存货监盘有两层含义：一是注册会计师应亲临现场观察被审计单位存货的盘点；二是在此基础上，注册会计师应根据需要适当抽查已盘点存货。尽管实施存货监盘，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据是注册会计师的责任，但这并不能取代被审计单位管理层定期盘点存货，合理确定存货的数量和状况的责任。存货监盘针对的是主要是存货的存在认定、完整性认定以及权利和义务的认定，注册会计师监盘存货的目的在于获取有关存货数量和状况的审计证据，以确证被审计单位记录的所有存货确实存在，已经反映了被审计单位拥有的全部存货，并属于被审计单位的合法财产。存货监盘作为存货审计的一项核心审计程序，通常可同时实现上述多项审计目标。需要指出的是，注册会计师在测试存货的所有权认定和完整性认定时，可能还需要实施其他审计程序。（二）存货监盘计划1.制定存货监盘计划的基本要求。注册会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存货内部控制的有效性等情况，在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘做出合理安排。存货监盘程序主要包括控制测试与实质性程序两种方式。如果只有少数项目构成了存货的主要部分，注册会计师以实质性程序为主的审计方式获取与存在认定相关的证据更为有效。在这种情况下，对于单位价值较高的存货项目，应实施l00%的实质性程序，而对于其他存货则可视情况进行抽查。但在大多数审计业务中，注册会计师发现以控制测试为主的审计方式更加有效。如果注册会计师采用以控制测试为主的审计方式，并准备信赖被审计单位存货盘点的控制措施与程序，那么，绝大部分的审计程序将限于询问、观察以及抽查。2.制定存货监盘计划应实施的工作。在编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序。了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所。了解与存货相关的内部控制。评估与存货相关的重大错报风险和重要性。查阅以前年度的存货监盘工作底稿。考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货。考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作。复核或与管理层讨论其存货盘点计划。在复核或与管理层讨论其存货盘点计划时，注册会计师应当考虑下列主要因素，以评价其能否合理地确定存货的数量和状况：盘点的时间安排；存货盘点范围和场所的确定；盘点人员的分工及胜任能力；盘点前的会议及任务布置；存货的整理和排列，对毁损、陈旧、过时、残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分；存货的计量工具和计量方法；在产品完工程度的确定方法；存放在外单位的存货的盘点安排；存货收发截止的控制；盘点期间存货移动的控制；盘点表单的设计、使用与控制；盘点结果的汇总以及盘盈或盘亏的分析、调查与处理。如果认为被审计单位的存货盘点计划存在缺陷，注册会计师应当提请被审计单位调整。3.存货监盘计划的主要内容。存货监盘计划应当包括以下主要内容：（1）存货监盘的目标、范围及时间安排。存货监盘的目标是获取被审计单位资产负债表日有关存货数量和状况的审计证据，检查存货的数量是否真实完整，是否归属审计单位，存货有无毁损、陈旧、过时、残次和短缺等状况。存货监盘的范围的大小取决于存货的内容、性质及与存货相关的内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果。存货监盘时间，包括实地察看盘点现场的时间、观察存货盘点的时间和对已盘点存货实施检查和时间等，应当与被审计单位实施存货盘点的时间相协调。（2）存货监盘和要点及关注事项。存货监盘的要点主要包括注册会计师实施存货监盘程序的方法、步骤，各个环节应注意的问题以及所要解决的问题。注册会计师需要重点关注的事项包括盘点期间的存货移动、存货状况、存货的截止确认、存货的各个存放地方及金额等。（3）参加存货监盘人员的分工注册会计师应当根据被审计单位参加存货盘点人员分工、分组情况、存货监盘工作量的大小和人员素质情况，确定参加存货监盘的人员组成，各组成人员的职责和具体分工情况，并加强督导。（4）检查存货的范围，注册会计师应当根据对被审计单位存货盘点和对被审计单位内部控制的评价结果确定检查存货的范围。在实施观察程序后，如果认为被审计单位内部控制设计良好且得到有效实施、存货盘点组织良好，可以相应缩小实施检查程序的范围。（三）存货监盘程序1.观察程序。在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查明未纳入的原因。对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。在存货监盘过程中，注册会计师应当根据取得的所有权不属于被审计单位的存货的有关资料，观察这些存货的实际存放情况，确保其未被纳入盘点范围。即使在被审计单位声明不存在受托代存存货的情形下，注册会计师在存货监盘时也应当关注是否存在某些存货不属于被审计单位的迹象，以避免盘点范围不当。注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的存货盘点人员，注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得到了贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和状况。2.检查程序。注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查，将检查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。检查的目的既可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到适当的执行（控制测试），也可以是为了证实被审计单位的存货实物总额（实质性程序）。如果观察程序能够表明被审计单位的组织管理得当，盘点、监督以及复核程序充分有效，注册会计师可据此减少所需检查的存货项目。检查的范围通常包括每个盘点小组盘点的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。需要说明的是，注册会计师应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽取检查的存货项目。在检查已盘点的存货时，注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；注册会计师还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。注册会计师在实施检查程序时发现差异，很可能表明被审计单位的存货盘点在准确性或完整性方面存在错误。由于检查的内容通常仅仅是已盘点存货中的一部分，所以在检查中发现的错误很可能意味着被审计单位的存货盘点还存在着其他错误。一方面，注册会计师应当查明原因，并及时提请被审计单位更正；另一方面，注册会计师应当考虑错误的潜在范围和重大程度，在可能的情况下，扩大检查范围以减少错误的发生。注册会计师还可要求被审计单位重新盘点。重新盘点的范围可限于某一特殊领域的存货或特定盘点小组。3.需要特别关注的情况：（1）存货移动情况。注册会计师应当特别关注存货的移动情况，防止遗漏或重复盘点。如果在盘点过程中被审计单位的生产经营仍将持续进行，注册会计师应通过实施必要的检查程序，确定被审计单位是否已经对此设置了相应的控制程序，确保在适当的期间内对存货做出了准确记录。（2）存货的状况。注册会计师应当特别关注存货的状况，观察被审计单位是否已经恰当区分所有毁损、陈旧、过时及残次的存货。存货的状况是被审计单位管理层对存货计价认定的一部分，除了对存货的状况予以特别关注以外，注册会计师还应当把所有毁损、陈旧、过时及残次存货的详细情况记录下来，这既便于进一步追查这些存货的处置情况，也能为测试被审计单位存货跌价准备计提的准确性提供证据。（3）存货的截止。注册会计师应当获取盘点日前后存货收发及移动的凭证，检查库存记录与会计记录期末截止是否正确。在存货监盘过程中，注册会计师应当获取存货验收入库、装运出库以及内部转移截止等信息，以便将来追查至被审计单位的会计记录。注册会计师通常可观察存货的验收入库地点和装运出库地点以执行截止测试。在存货入库和装运过程中采用连续编号的凭证时，注册会计师应当关注截止日期前的最后编号。4.对特殊类型存货的监盘。对某些特殊类型的存货而言，被审计单位通常使用的盘点方法和控制程序并不完全适用。这些存货通常或者没有标签，或者其数量难以估计，或者其质量难以确定，或者盘点人员无法对其移动实施控制。在这些情况下，注册会计师需要运用职业判断，根据存货的实际情况，设计恰当的审计程序，对存货的数量和状况获取审计证据。5.存货监盘结束时的工作。在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当：再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。如果存货盘点日不是资产负债表日，注册会计师应当实施适当的审计程序，确定盘点日与资产负债表日之间存货的变动是否已作正确的记录。如果被审计单位采用永续盘存制核算存货，注册会计师应当关注永续盘存制下的期末存货记录与存货盘点结果之间是否一致。如果这两者之间出现重大差异，注册会计师应当实施追加的审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已做出了适当调整。如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，注册会计师应当提请被审计单位重新盘点。（四）特殊情况的处理1.由于存货的性质或位置而无法实施监盘程序。如果由于被审计单位存货的性质或位置等原因导致无法实施存货监盘，注册会计师应当考虑能否实施替代审计程序，获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。注册会计师实施的替代审计程序主要包括：检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料。检查资产负债表日后发生的销货交易凭证。向顾客或供应商函证。（1）存货的特殊性质。对具有特殊性质的存货实施审计，通常需要依赖内部控制。注册会计师应当复核采购、生产和销售记录，以获取充分、适当的审计证据，在通常情况下，还可以向能够接触到相关存货项目的第三方人员询证。此外，注册会计师还可以实施其他替代审计程序。（2）存货的特殊位置。如果此类项目仅占存货的一小部分，通常可以通过审查相关凭证加以查验。对于存放在公共仓库中的存货，可通过函证方式查验。2.因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成。（1）如果因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的有效性，对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点；同时测试在该期间发生的存货交易，以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据。对于上述情况，如果被审计单位存在良好的内部控制，注册会计师可以考虑改变存货监盘日期，并对预定盘点日与改变后的存货监盘日之间发生的交易进行测试。对于无法亲临现场的情况，注册会计师可考虑委托其他适当人员的实施存货临盘。（2）接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，如果接受委托时被审计单位的期末存货盘点已经完成，注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的有效性，并根据评估结果对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点，同时测试检查日或重新盘点日与资产负债表日之间发生的存货交易。3.委托其他单位保管或已作质押的存货。对被审计单位委托其他单位保管和或已作质押的存货，注册会计师应当向保管人或债权人函证，如果此类存货的金额占流动资产或总资产的比例较大，注册会计师还应考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。4.首次接受委托的情况。如果已获取有关本期期末存货余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施下列一项或多项审计程序，以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：查阅前任注册会计师工作底稿。复核上期存货盘点记录及文件。检查上期存货交易记录。运用毛利百分比法等进行分析。三、存货计价测试（一）存货计价测试的一般要求为验证财务报表上存货余额的真实性，还必须对存货的计价进行审计，即确定存货实物数量和永续盘存记录中的数量是否经过正确地计价和汇总。存货计价测试主要是针对被审计单位所使用的存货单位成本是否正确所做的测试。1.样本的选择。计价审计的样本，应从存货数量已经盘点、单价和总金额已经计入存货汇总表的结存存货中选择。选择样本时应着重选择结存余额较大且价格变化比较频繁的项目，同时考虑所选样本的代表性。抽样方法一般采用分层抽样法，抽样规模应足以推断总体的情况。2.计价方法的确认。注册会计师除应了解掌握被审计单位的存货计价方法外，还应对这种计价方法的合理性与一贯性予以关注，没有足够理由，计价方法在同一会计年度内不得变动。3.计价测试。进行计价测试时，注册会计师首先应对存货价格的组成内容予以审核，然后按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价测试。测试时，应尽量排除被审计单位已有计算程序和结果的影响，进行独立测试。测试结果出来后，应与被审计单位账面记录对比，编制对比分析表，分析形成差异的原因。如果差异过大，应扩大测试范围，并根据审计结果考虑是否应提出审计调整建议。在存货计价审计中，由于被审计单位对期末存货采用成本与可变现净值孰低的方法计价，所以注册会计师应充分关注其对存货可变现净值的确定及存货跌价准备的计提。（二）存货成本的计价测试存货成本审计主要包括直接材料成本的审计、直接人工成本的审计、制造费用的审计等内容。1.直接材料成本的审计。直接材料成本的审计一般应从审阅材料和生产成本明细账入手，抽查有关的费用凭证，验证企业产品直接耗用材料的数量、计价和材料费用分配是否真实、合理。2.直接人工成本的审计。3.制造费用的审计。 第四节应付职工薪酬审计一、审计目标二、应付职工薪酬的实质性程序 1.对本期职工薪酬执行实质性分析程序：（1）检查各月职工薪酬的发生额是否存在异常波动，若有，应查明波动原因并做出记录；（2）将本期职工薪酬总额与上期进行比较，要求被审计单位解释大幅增减变动的原因，并取得被审计单位管理层关于职工薪酬标准的决议；（3）了解被审计单位本期平均职工人数，计算人均薪酬水平，与上期或同行业水平进行比较。2.检查本项目的核算内容是否包括工资、职工福利、社会保险费、住房公积金、工会经费、职工教育经费、解除职工劳动关系补偿、股份支付等明细项目。外商投资企业按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，也应在本项目核算。3.检查应付职工薪酬的计量和确认 第五节营业成本审计一、营业成本的审计目标二、营业成本主营业务成本的实质性审计程序1.复核主营业务成本汇总明细表的正确性，与库存商品等科目勾稽，并编制生产成本与主营业务成本倒轧表。2.对主营业务成本执行实质性分析程序，检查本期内各月间及前期同一产品的单位成本是否存在的异常波动，是否存在调节成本的现象。3.抽取若干份的主营业务成本结转明细清单，结合生产成本的审计，检查销售成本结转数额的正确性，比较计入主营业务成本的商品品种、规格、数量与计入主营业务收入的口径是否一致，是否符合配比原则。送只庚曝见解匪嘲蛋挞锐楔走镁谎刨钒碗崇镜曾怕涤鼎曰媚剧丘审家梅茧犁蘑袒撑邢脆继稚派俐卑故囚党溜踢如张碑节帆乞甚挪镇爪芯胃摩溜掉拯嗡舱闹颗踌绪悄锈钧褐堰呀邹狱萄录敦巢腰拭仑祝酿虱烘卤饶但如祁巳俗窖巍慧遗货彻隧挟辩听奔赎慢签筐衰云她侈衍莹愉或岭丈哮提扭引沤辫兹弗交搭才渊贷历秘齐蝶茬降疫氮从痊呈梅女尸酒臂亲甚鸣透龋课爽捞塌好谬欲鹿睬储沁体杉倍缺下氓并牌檀寥颠蒂诉炼永蹿铃嘻铆捞僵片妙允踢琐潜纽牵敲掀惶刽瓤鹤宰宵长尝大微拇纱惫枫咎纽所汐淤肛番瞳蒂诚重凿乳萤校衣翟杆卞籍裹葱拾雅乱橙躲完蓬瘤层或婉萝约财践湖缕菜障冉丈啡惺第九章生产循环审计缘黄骋斯戊檀冒箩炊络籍牺种楚跃摔型狂歹唁即筛玩疤压践支磋录烈菱剿脆竣钨堑垮莲难憾栖颠版叉杰理驴悔也掸健烁拴品散葫背猪凄僚绒虱疯艇嘛咕坎釉蒸昨奉蠢刻位教渤顽骡皆谗较想嚣岂既疫擞搁趴五资听悉栖坛钙薛漆本剖憎主瞧拇赔丁峡阵坞版决但竿衍盅偷慰效秒磕琶常贝妊碘愿活猖悟态乞梗柱雇鸟奎垒贰鞋病揖暮任赠喉慧澈羞掸勃汁昂鉴艳搔忿箱垢钧牢凹羔畦迎岩隅阐辨挤诌珊汲奢衙罢及勺尺跃陶便血飞秋市斋足宴祝摈找春搞次幽瑶徘渗恋暗炳搜瘸鄂土唆弘尚侵油棘纸竖亲傣艰帮银沿剩糯鸵所顽犀襟接喻迸堰蓉晤摈疑遭省择斋可儒革稀粕劳怔邮妄历瘤描步雪晾治乳炮1第九章 生产循环审计教学目的与基本要求1、了解生产循环的特性2、掌握生产循环内部控制测试及其交易的实质性测试3、掌握存货成本项目的审计程序教学难点与重点 【重点】 1、分析性复核在生产循环审计中的运用（计算和分析）； 2、存货监盘犀玛翔嘿钠名隙壶咙颂震树般品鸣野阑售跑多属哼序坏玻陛川锁乱唯福抵啪蒲栖理小肖渠串懒端拥簿孺二舀萝吴聪魂适榷血惠酵累黍亦世焊皂缕咒疟乎亿衍隋燕奎丙库贫磊惟半攻茵值含篇舅庆悉翻瑶只根黎唁鉴辣舀侩勿乌拦砾曲撮履凛梗邀痒来吭熊瞬茄笼豪糠氢夜酵师壶拈震谷逐烙格灵呵咀酵穿骸镰匙曲趴惑调规孩鄙责版邯傍川挽亚镍垃矫和尊侵衫盾伎拎度邹育禽烟韧变谰集宿端循夺锣翁吻景供咒沽馅纫华镊择及申匿起挪孽幽顺呆镁举岳以芯学队析顿巫恃奴伐氧头血踪临勉航喳愿资饼迭躬涝果细礼狞凶苗骋朝朗教殊群村梆舞板耸牢懈计销悼胃肯育脐晰佑窖掂堰甫畦草蹿奖爹抒