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1、第3章 存货,学习目标 存货的概念及性质 存货的确认与计量方法 存货中原材料按实际成本计价的核算 发出存货成本的计价方法 确定存货结存数量的盘存制度 存货清查结果的核算,第一节 存货概述,一、存货的概念及其确认 (一)存货的概念 企业在日常经营过程中持有的以下资产: 以备出售的产成品或商品; 处在生产过程的在产品; 在生产过程中或提供劳务过程中耗用的材料或物料(以备耗用的材料或物料)。,对存货概念的理解,(二)存货的分类与范围,见P56-57 下列几项不属于企业的“存货”: 特种储备以及按国家指令专项储备的资产; 工程物资; 收到的受托加工物资和受托代销的存货; 已确认销售但尚未发运给购货方的
2、货物。,【例题5单选题】下列各项中,不应包括在资产负债表“存货”项目的是( )。 A.受托加工物资 B.委托加工材料成本 C.存放在门市部准备出售的商品 D.发出展览的商品 【答案】A 【解析】企业收到受托加工物资时不做账务处理,只在备查簿中登记,故受托加工物资不包括在资产负债表的“存货”项目中。,【例题3多选题】下列各项业务中,可以引起期末存货账面价值发生增减变动的有( )。 A.计提存货跌价准备 B.已确认销售收入但尚未发出商品 C.已发出商品但尚未确认销售收入 D.已收到发票账单并支付货款但尚未收到材料 【答案】ABD 【解析】C选项,已发出商品但未确认收入,只是将存货成本先转入“发出商
3、品”科目,“发出商品”科目金额也是在“存货”项目中列示,因此并不影响存货账面价值。,(三)存货的种类 详见P56 原材料:构成产品实体的原料及主要材料 在产品:处于生产过程中的未完工产品 自制半成品:验收入库的未完工产品 库存商品:完工产品、外购商品 委托加工物资: 包装物:用于包装产品的各种物品 低值易耗品:不能作为固定资产核算的各种用具物品 委托代销商品(代理业务资产):委托其他企业代销的商品,二、存货入账价值的确定 (一)基本确定方法 一般按存货取得时的实际成本计价。(达到预定可使用状态或可出售状态之前所发生的实际支出) (二)不同的存货的成本构成内容 1.购入的存货(如材料) P58
4、(1)买价;(2)相关税费 (3)其他采购费用(如运费、包装费等)。 2.自制的存货(如产成品) (1)直接材料费;(2)直接人工费; (3)制造费用。,3.委托加工的存货 (1)消耗的材料费;(2)加工费; (3)往返运杂费;(4)应负担的税费。 4.投资者投入的存货 按各方评估确认的价值或投资协议确定的价值入账。 5.盘盈的存货 按其同类或类似存货的市场价格入账。,【例题2多选题】下列项目中,应计入企业存货成本的有( )。 A.进口原材料支付的关税 B.自然灾害造成的原材料净损失 C.原材料入库前的挑选整理费用 D.生产过程中发生的制造费用 【答案】ACD 【解析】B选项,自然灾害造成的存
5、货净损失计入营业外支出,不计入存货成本。,仅以企业购进原材料存货业务为例。 一、购入原材料采购成本的确定 1.买价。购货发票所注明的货款金额 。 不包括发票上的增值税税额(小规模纳税人除外) 2.其他采购费用。如运输费、装卸费、包装费、入库前的整理挑选费等。 参见下图:,第二节 存货购进的核算,市内零星运杂费不计入采购成本。 应交税费分价内税和价外税两种:已取得增值税专用发票的为价外税,应作为进项税额抵扣销项税额。其余税金(如进口关税等)为价内税。,包括运输费、包装费、保险费和相关税金等,【例题1单选题】乙工业企业为增值税一般纳税企业。本月购进原材料200公斤,货款为6 000元,增值税为1
6、020元;发生的保险费为350元,入库前的挑选整理费用为130元;验收入库时发现数量短缺10%,经查属于运输途中合理损耗。乙工业企业该批原材料实际单位成本为每公斤( )元。 A.32.4 B.33.33 C.35.28 D.36 【答案 】D 【解析】购入原材料的实际总成本6 0003501306 480(元),实际入库数量200(110%)180(公斤),所以乙工业企业该批原材料实际单位成本6 480/18036(元/公斤)。,二、原材料按实际成本计价的核算 实际成本即购入原材料时发生的实际支出。 1.基本做法 从材料的收发凭证到明细账和总账全部按实际成本计价。,2. 采购原材料付款时间的几
7、种不同情况 由于采用的货款结算方式等不同,经常会出现企业收料和付款时间不一致的情况。在不同的情况下,有着不同的会计处理方法。 钱货两清,材料入库;例3-2 凭证已到,材料未到;例3-3 材料已到,凭证未到;例3-4 预付货款,材料入库。,计算材料成本时应注意的增值税,增值税进项税额的扣除: 运费(含购货及销售):7 购进农产品:13 购进废旧物资:10 详见流动负债“应交税费” 部分的核算,3账户设置,4.核算举例 P61-64,例5-1 企业购入甲、乙两种材料到货。价款分别为27 000元、28 000元。增值税(进项税额)9 350元。货款已用银行存款支付,材料已入库。 借:原材料甲材料
8、27 000 借:原材料乙材料 28 000 借:应交税费应交增值税 9 350 贷:银行存款 64 350 分录中应写明明细科目,以便于登记明细账。 应交增值税中的进项税额按规定先交给供货企业;属于价外税;可用以抵扣本企业销项税额。,例5-2 企业购入丙材料到货。价款为30 000元。增值税(进项税额)5 100元。对方代垫运费1 400元。材料已入库,结算单据已到,但货款尚未支付。 借:原材料丙材料 31 400 借:应交税费应交增值税 5 100 贷:应付账款 36 500 运杂费构成材料实际采购成本,直接计入成本。 对方代垫的运杂费,应由购货企业承担,未支付前计入“应付账款”账户。,例
9、5-3(1) 企业购入丁材料到货,材料已入库。但结算单据直到月末时尚未收到。估计价款62 000元。 月末按估价入账,真实反映库存材料情况。 借:原材料丁材料 62 000 贷:应付账款暂估应付账款 62 000 例5-3(2) 下月初冲回上月末丁材料估价入库数。 借:原材料丁材料 62 000 贷:应付账款暂估应付账款 62 000 冲销后,待收到结算单据时重新入账。,例5-4 企业购入戊材料到货。价款为100 000元,增值税(进项税额)17 000元。用商业汇票支付。对方代垫运费5 000元,用银行存款支付。但材料尚未到达。 借:在途物资戊材料 105 000 借:应交税费应交增值税 1
10、7 000 贷:应付票据某企业 117 000 贷:银行存款 5 000 如果企业采用专用记账凭证,则无法编制这种分录(含付款、转账两种业务),应编简单分录。,关于”应付票据”账户的说明,材料短缺与溢余的处理:P63,第三节 存货发出的核算,存货发出的去向主要有用于产品生产等(如购入材料)和对外销售(如产成品)。存货发出时需计算其成本。 一、发出存货成本的计价方法 (一)问题的提出 由于同一种存货各批次购入(生产)的成本不同而引起的。见下例:,研究存货发出成本计价方法的原因分析,取决于发出存货采用的计价方法!,发出存货计价方法又直接影响期末存货成本!,月末结余1件,成本是多少?,A材料:月初结
11、存 2件,单价280元;本月购入2件,单价260元。,本月发出 3件。其成本是多少?,(二) 发出存货成本计价的具体方法 1.先进先出法(可随时计算) (1)基本含义 假设先入库的存货尽先发出。 发出存货单价按最先入库存货的单价计算。并依存货入库顺序类推。,(2)发出存货成本计算举例 例5-5企业某年4月1日结存甲商品850件,单位成本12元。本月5日购入500件,单位成本13元;12日发出1000件;16日购入1200件,单位成本14元;22日发出680件。上述资料的账户登记情况如下:,本月发出甲商品成本:(12850+13150) (13350 14 330 ) = 21 320(元),1
12、2日发出,22日发出,13,13、14,14,14,(3)期末结存存货成本计算举例 例5-5资料如上,账户登记情况如下:,月末结存甲商品成本:10 200+23 300-21 320=12 180(元),本月购入,本月发出甲商品成本:21 320元,月初结存,本月发出,30日结余,30日结余的甲商品为后入库批次的存货。其成本计算也可采用另一种方法,即: 14870,2.一次加权平均法(月末计算) (1)基本含义 期末时先计算出全月存货的平均单价; 以加权平均单价计算月发出存货成本。,(2)发出存货成本计算方法举例 例5-5企业某年4月1日结存甲商品850件,单位成本12元。本月5日购入500件
13、,单位成本13元;12日发出1000件;16日购入1200件,单位成本14元;22日发出680件。,本月发出甲商品成本: 13.14 1680 22 075.20 (元),加权平均单位成本:(10 200+23 300)( 8501700)=13.14(元),(3)期末结存存货成本计算举例 例5-5同上。,月末结存甲商品成本:10 200+23 30022 075.20 = 11 424.80( 元),本月发出甲商品成本: 22 075.20元,(3)个别计价法 按照个别确认的发出存货的实际单位成本计算发出存货总成本的一种方法。在这种方法下,各批存货必须是可以具体辨认的,而且各种存货都要有平时
14、入库时单位成本的详细记录。 企业在采用发出存货计价方法时,应遵循一贯性原则的要求。 具体核算 见 本书P66以及基础会计部分,第二节 原材料按计划成本核算,详见P66-70 原材料:核算的是材料的计划成本 材料采购:核算的是材料的实际采购成本 材料成本差异:核算前二者的差异(资产类账户。) 材料增加时,“材料成本差异” 记在借方反映;材料减少时, “材料成本差异” 记在贷方反映。 材料成本差异率的计算!,一、存货结存数量的确定方法 存货数量即期末结存存货的实物数量。其确定方法主要有以下两种。 (一)永续盘存制 1.基本概念 账面盘存制。是指通过设置存货明细账,逐笔或逐日地记录存货收入、发出的数
15、量、金额,以随时结出结余存货的数量、金额的一种存货盘存方法。,第三节存货的期末计价,对永续盘存制概念的理解,原材料甲材料,本例中甲材料月末结存数量:4000200025003500(千克),2.优点 (1)账簿组织健全,收发手续严密,可随时提供存货收发存信息。 (2)便于进行存货清查,以保证账实相符。 (3)利于及时发现存货库存的积压与不足并及时处理。 3.缺点 明细核算的工作量较大。且容易出现账实不符的情况,应定期或不定期的进行账实核对。,(二)实地盘存制 1.基本概念 定期盘存制。指会计期末通过对全部存货进行实地盘点,以确定期末存货的结存数量,然后分别乘以各项存货的单价,计算出期末存货的成
16、本,并据以计算出本期耗用或已销售存货成本的一种存货盘存方法。,对实地盘存制概念的理解,2.优点 核算手续简单。 3.缺点 (1)账簿不组织健全,收发手续不严密,不能随时提供存货收发存信息。 (2)倒挤出的存货发出数可能隐藏非正常耗用因素,进而影响生产、销售成本的计算。 (3)实地盘点会消耗较多的人力物力,造成浪费。,三、发出存货的账务处理 在确定发出存货的成本以后,就可以根据发出存货的不同用途进行账务处理了。 例5-6 企业生产A、B两种产品,领用原材料分别为185 000元、32 000元;车间一般性消耗(如用于车间房屋维修等)1 700元。 借:生产成本A产品 185 000 借:生产成本
17、B产品 32 000 借:制造费用 1 700 贷:原材料 225 000,例5-7 基建工程领用生产用原材料10 000元,增值税税额为1 700元。 借:在建工程 11 700 贷:原材料 10 000 贷:应交税费(进项税额转出)1 700 例5-8(1) 企业销售原材料一批,售价12 000元,增值税销项税额2 040元。 借:银行存款 14 040 贷:其他业务收入 12 000 贷:应交税费应交增值税 2 040,例5-8(2) 企业销售原材料一批,该批材料成本为8 000元。在确认收入后结转其实际成本。 借:其他业务成本 8 000 贷:原材料 8 000,库存商品的核算 P71
18、,核算方法: 数量金额核算法和金额核算法。 P75-78 发出商品的核算 省略,周转材料的核算,含:低值易耗品及包装物的核算 详见P83-88 包装物的范围:P83 低值易耗品的范围:P88,周转材料的核算方法,企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对包装物和低值易耗品进行摊销,计入相关资产的成本或者当期损益。如果对相关包装物或低值易耗品计提了存货跌价准备,还应结转已计提的存货跌价准备,冲减相关资产的成本或当期损益。,一次转销法:是指低值易耗品或包装物在领用时就将其全部账面价值计入相关资产成本或当期损益的方法。 五五摊销法:是指低值易耗品在领用时或出租、出借包装物时先摊销其成本的一半,在报废时再
19、摊销其成本的另一半。即低值易耗品或包装物分两次各按50进行摊销。 生产领用的包装物,应将其成本计入制造费用;随同商品出售但不单独计价的包装物,应将其成本计入当期销售费用;随同商品出售并单独计价的包装物,应将其成本计入当期其他业务成本。,库存未用,出租,出借,库存已用,包装物摊销,包装物摊销,五五摊销法下包装物的核算,包装物摊销,使用,报废,委托加工物资的核算,详见 P65,1.委托外单位加工完成的存货,以实际耗用的原材料或者半成品、加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金,作为实际成本。 2.支付的用于连续生产应税消费品的消费税应记入“应交税费应交消费税”科目的借方;支付
20、的收回后直接用于销售的委托加工应税消费品的消费税,应计入委托加工物资成本。(详见应交税费部分) 3.发出材料的实际成本、支付的加工费和负担的运杂费应计入委托加工物资成本;支付的增值税对于一般纳税人来说一般是可作为进项税额抵扣。,【例题4单选题】甲企业发出实际成本为140万元的原材料,委托乙企业加工成半成品,收回后用于连续生产应税消费品,甲企业和乙企业均为增值税一般纳税人,甲公司根据乙企业开具有增值税专用发票向其支付加工费4万元和增值税0.68万元,另支付消费税16万元,假定不考虑其他相关税费,甲企业收回该批半成品的入账价值为( )万元。 A.144 B.144.68 C.160 D.160.6
21、8 【答案】A 【解析】本题考核的是存货成本的核算。由于委托加工物资收回后用于继续生产应税消费品,所以消费税不计入收回的委托加工物资成本。收回该批半成品的入账价值 =1404144(万元)。 延伸:收回后用于出售,收回该批半成品的入账价值140416160(万元)。,【例题7判断题】由受托方代收代缴的收回后继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税应计入委托方存货成本。( ) 【答案】 【解析】收回后继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税应计入“应交税费应交消费税”科目借方;由受托方代收代缴的收回后直接用于对外销售的商品负担的消费税,应计入委托方存货成本。,【例题6多选题】下列有关工业企业存货
22、业务正确的处理方法有( )。 A.非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用,应计入当期损益 B.存货采购过程发生的仓储费用计入存货采购成本 C.存货采购入库后发生的仓储费用应计入当期损益 D.企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销,计入相关资产的成本或者当期损益 【答案】ABCD,库存商品的核算,详见P84-87,存货的期末计价,详见P90-94 及补充资料,1.不同情况下可变现净值的确定 (1)产成品、商品等直接用于出售的商品存货的可变现净值为: 可变现净值估计售价估计销售费用和相关税费 (2)需要经过加工的材料存货,需要判断: 用其生产的产成品的可变现净值高于成本
23、(指产成品的生产成本 )的,该材料仍然应当按照成本(材料的成本)计量; 材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的,该材料应当按照可变现净值计量。其可变现净值为: 可变现净值该材料所生产的产成品的估计售价至完工估计将要发生的成本估计销售费用和相关税费,2.可变现净值中估计售价的确定方法 (1)为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货,其可变现净值应当以合同价格为基础计算; (2)企业持有的同一项存货的数量多于销售合同或劳务合同订购数量的,应分别确定其可变现净值并与其相对应的成本进行比较,分别确定存货跌价准备的计提或转回金额。超出合同部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。 【归纳
24、】签订合同的用合同价格,没有签订合同的用市场价格!,3.存货跌价准备的核算 (1)存货跌价准备的计提 按单个存货项目计算。如果存在存货数量多、单价低等情况,存货跌价准备也可按存货类别计算。 期末对存货进行计量时,如果同一类存货,其中一部分是有合同价格约定的,另一部分不存在合同价格。在这种情况下,企业应区分有合同价格约定的和没有合同价格约定的两个部分,分别确定其期末可变现净值,并与其相对应的成本进行比较,从而分别确定是否需要计提存货跌价准备,由此计提的存货跌价准备不得相互抵销。因存货价值回升而转回的存货跌价准备,按上述同一原则确定当期应转回的金额。 资产负债表日,存货发生减值的,按存货可变现净值
25、低于成本的差额,借记“资产减值损失”科目,贷记“存货跌价准备”科目。,已计提跌价准备的存货价值以后又得以恢复的,应在原已计提的存货跌价准备金额内,按恢复增加的金额,借记“存货跌价准备”科目,贷记“资产减值损失”科目。 (2)存货跌价准备的结转 企业计提了存货跌价准备,如果其中有部分存货已经销售,则企业在结转销售成本时,应同时结转已对其计提的存货跌价准备。 发出存货结转存货跌价准备的,借记“存货跌价准备”科目,贷记“主营业务成本”、“其他业务成本”等科目。,【例题9单选题】甲公司采用成本与可变现净值孰低计量期末存货,按单项存货计提存货跌价准备。2008年12月31日,甲公司原材料A成本为70万元
26、,专门用于生产产品B,预计加工完成该产品B尚需发生加工费用20万元,预计产品B市场不含增值税的销售价格为100万元,产品B销售费用为12万元。假定该原材料A期初已经计提存货跌价准备1万元,不考虑其他因素。2008年12月31日,甲公司该原材料A应计提的存货跌价准备为( )万元。 A.2 B.1 C.18 D.-1 【答案】B 【解析】(1)产品B的可变现净值1001288(万元);(2)产品B的成本702090(万元),产品发生了减值,该原材料应按可变现净值计量。(3)原材料的可变现净值100201268(万元);(4)原材料的成本为70万元,所以原材料应计提存货跌价准备706811(万元)。
27、 归纳:是否提减值由生产的产品说了算;如何提减值、提多少减值由材料说了算!,【例题10单选题】A公司2008年年初库存商品甲产品100件,其实际成本为400万元,已计提的存货跌价准备为10万元。2008年该公司未发生任何与甲产品有关的进货,甲产品当期售出80件。2008年12月31日,该公司对甲产品进行检查时发现,库存甲产品均无不可撤销合同,其市场销售价格为每件3.5万元,预计销售每件甲产品还将发生销售费用及相关税金0.6万元。假定不考虑其他因素的影响,该公司2008年年末对甲产品计提的存货跌价准备为( )万元。 A.20 B.12 C.11.2 D.22 【答案】A 【解析】(1)存货可变现
28、净值203.5200.658(万元);(2)存货期末余额20(400100)80(万元);(3)期末“存货跌价准备”科目余额805822(万元);(4)期末计提的存货跌价准备22(10-10(80/100))20(万元)。,第四节 存货清查的核算,一、存货清查的概念及原因 1.存货清查的概念 对存货进行清查盘点,确认其是否账实相符的方法。 2.清查存货的原因 在各种存货的收发、计量和核算过程中难免发生一些差错、自然损耗、丢失、被盗等问题,造成账实不符,为了保证存货的真实性、完整性,有必要对存货进行清查。,造成账实不符的基本原因: 记账有误。 发生盘盈或盘亏。 二、基本处理方法 对于记账错误可以
29、按照规定的错账更正方法进行更正。 对于存货的盘盈、盘亏,应根据存货盘存单、存货盈亏报告单进行处理(账面调整);经有关部门批准后,再进行核销处理。,三、账户设置,由责任人赔偿部分,定额内损耗或管理不善,自然灾害损失部分,注意:若是现金盘盈一般计入营业外收入!,1、盘盈存货主要是由于收发计量上误差等原因造成的,经有关部门批准后,作为冲减“管理费用” 处理; 2、盘亏存货: P89 管理费用(定额内合理损耗) 其他应收款(由过失人、保险公司赔偿) 管理费用(属于超定额的短缺或毁损,全部损失扣除过失人或保险公司赔款和残料价值后的净损失) 营业外支出(属于非常损失造成的存货毁损,扣除保险公司赔款和残料价
30、值后的净损失) 原材料(存货毁损收回的残料作价),四、核算举例 例5-9(1)企业在财产清查中发现一批账外(盘盈)原材料,总成本为32 600元。按规定冲减管理费用。 报经批准前的账务处理(账面调整): 借:原材料 32 600 贷:待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 32 600 例5-9(2)经批准后的账务处理(核销): 借:待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 32 600 贷:管理费用 32 600,例5-10(1)企业在财产清查中发现一批原材料盘亏,实际成本为280 000元,增值税47 600元。按规定计入(增加)管理费用。 报经批准前的账务处理(账面调整): 借:待处理财产损溢 待
31、处理流动资产损溢 327 600 贷:原材料 280 000 贷:应交税金应交增值税 47 600 应交增值税为进项税额转出。,关于进项税额转出的说明 购入材料在正常耗用的情况下,其进项税额按规定可抵扣销项税额。但在盘亏和毁损的情况下,材料并未被正常耗用,因而不能进行抵扣,应从进项税额中扣除。将不可抵扣数记入“应交税费”账户贷方,相当于减少了进项税额(或增加了被抵扣数)。,例5-10(2)经批准后的账务处理(核销) 借:管理费用 327 600 贷:待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 327 600 例5-11(1)经盘亏材料一批,价值 26 000元,系自然灾害造成,应由保险公司赔偿15 000元。 报经批准前的账务处理(账面调整): 借:待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 26 000 贷:原材料 26 000,例5-11(2)批准后的账务处理(核销) 借:营业外支出 11 000 借:其他应收款 15 000 贷:待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 26 000 例5-12(1)经盘亏材料一批,价值600元,系保管人员失职造成,应其个人赔偿。 报经批准前的账务处理(账面调整): 借:待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 600 贷:原材料 600,例5-12(2)批准后的账务处理(核销) 借:其他应收款 600 贷:待处理财产损溢 待处理流动资产损溢 600,
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