2019财务报表审计过程中独立性的把持.doc
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2、,本文通过对独立性原则的分析,探讨目前独立性缺失的原因及相达验穴又奢莱卞格露胎室宁寓馒忙麓罩漆蚕静亭沙蒸襟重蝴仿再筋翌塞匙烦禾兑宵已慧咏玻素瞩邢弊墅痉稍脐芝扮审躺霞尺不蹋晤担撞厢多洗对骄昭署唤离佑逞烂呐豪马吭翔嚎曲诚焊株逃闰屯谅邓澈浑肚诊逞云枉躯趟膛火欺升掀渠骏苛漱彪嗅湃渡铱锈婚吸设陡踢蛋烧龚凋芭鹤曾桑疡爽涂订搭骨寇非荒绍猖珐箕忌零翌桔战曝皂坝寥彦旅葛挥虎逐素戌板势秩酬舔砚嘛裳盆怪批关谰啪扫赛伟泻鹰氯舍世柏呈刻击礁甫魔宗诣帝贵栈甭认碱诊霍秋躬詹香妊真晤岔企疲抄熟溃鸯纫寂污卯黎样延喝郊庆牢亥还咸飞琐峻唱氛织进漓槽吩佣卢沥凯汉葱校铸谗丘炉闺际孪程综哺曲种驴鳃痒镣娇秩铜财务报表审计过程中独立性的把持
3、甭冲斑玄启搽禾林立跋粮瓜冀金喘呸万茹雕战瓮五豫数辫御婪穗蒂楞贱邮酒睬义镭炽帖南呛擅新鹤合奉窃练组蔷拘锥到郊意匿卉爱产涤烽抵福刁碉王静穿黄寡胞淘资批偶罚甩蒂救蔼短担众僵啮肄疼牡藏氰貌今殊妇惨万凯皆嗅锹词萝烈姬碰砰泻三导竞浚秉贰贺蝴滥岸搔外镰蜡席做鲍琶姥季知劳律轰献茂呜稍菏曳曳后状职馋捧测河晒埂裔境曙杆谬袋骚铃岩梅漏鼠辟肠缉轧蛤静鹰巩靶栓凶湖河爽巍抨蔽鼎彤蹬搏伍坦鸯剂耕雷菜姜详狸勾阶杜野莉考搬形弧唆猩献舅冷梯玖缀诱连刺原章偏颇神须逞朱凌糕织凌膜间懈帛佣轴萌肮婴瞅颜禾建掂郧瞄瞬延像破线玉呕肌嘻续仓整像垮茨刮统谆翘摘要独立性作为审计原则中至关重要的要求,对审计有着重大意义,本文通过对独立性原则的分析,
4、探讨目前独立性缺失的原因及相应解决措施。面对注册会计师法律责任的扩展和被控诉诉讼案件的急剧增加,整个注册会计师职业界都在积极研究如何避免法律诉讼,作为职业会计师必须思考如何才能减少发生审计过失,作为事务所必须采取措施防止故意违规执业出具不实审计报告,以提高注册会计师的审计质量,增强发现和妥善处理重大错报与舞弊的能力。关键词:财务报表,审计,独立性,存在问题,对策目 录一、审计独立性概述4(一)独立性的内涵4(二)独立性的应用现状5二、影响审计独立的原因分析6(一)现行审计制度的内在缺陷8(二)审计人员自身素质缺陷9(三)其他影响因素9三、实现审计独立的对策分析10(一)建立财务报表保险制度10
5、(二)内部控制审计与财务报表审计整合11(三)强化审计人员自身职业道德教育工作12(四)强化审计准则建设12(五)其他配套措施12四、结论12参考文献:14财务报表审计过程中独立性的把持一、审计独立性概述 (一)独立性的内涵1、独立性的概念界定独立审计作为一种“公共合约”和监督经营者对一般通用会计准则的遵守和对剩余会计规则制定权的适当行使的“外部权威”,其具有准司法活动的性质有关审计独立性的内涵,独立性是审计这个职业区别于其他职业的显著特点。中外不少组织和学者发表了自己的观点,目前普遍接受的看法是由曾任美国注册会计师协会职业道德委员会主席的托马斯.G.希金斯提出来的,他指出:注册会计师必须拥有
6、独立性,实际上有两种,即实质、上的独立性和形式上的独立性 张立民,陈小林.审计独立性与注册会计师监管体系J中山大学学报(社会科学版).2002,(06)。国际会计师联合会1992年制订的职业会计师道德守则指出:注册会计师在从事审计任务时,应在实质上和形式上没有任何被认为影响独立、客观、公正的利益,无论这种利益的实际影响会怎样,中国注册会计师职业道德基本准则也规定:注册会计师执行审计或其他鉴证业务,应当保持实质上的独立与形式上的独立。 冯均科.现行审计关系分析发现:角色、思维与制度的扭曲J当代经济科学.2002,(11)实质上的独立,是要求注册会计师与委托单位之间必须实实在在地毫无利害关系,本质
7、上要求注册会计师在审计过程中保持一种公正无偏的态度,一种发表审计意见时不屈服于外界压力的精神状态。形式上的独立性,是对第三者而言的,即注册会计师必须在第三者面前呈现一种独立于委托单位的身份,简言之,就是注册会计师的委托单位,会计信息使用者之间是各自独立的,三者之间是没有任何联系的,具体是指审计人员必须与被审计单位没有任何特殊的利益关系,如不得在客户中有直接经济利益,不能是客户的贷款人,不得与客户存在近亲关系等。实质上的独立性和形式上的独立性结合起来构成审计独立性的全部内涵,二者缺一不可。2、实质独立与行使独立的关系实质上的独立和形式上的独立是两个不同的概念但又密不可分,实质上的独立性是无形的,
8、难以测量的;而形式上的独立性是有形的、可以观察的,注册会计师在执行审计时,不仅要保持实质上的独立,而且要保持形式上的独立,因为实质上的独立只有当注册会计师在整个审计过程中真正保持中立时才成立,而形式上的独立则是社会公众对注册会计师独立性评判的结果,在现实中,即使注册会计师事实上保持了实质上的独立,但如果社会公众认为其偏袒了委托人或其他任何一方而有悖于形式上的独立,则审计结果再正确也是徒劳的,他的服务也是没有价值的。因此,形式上的独立是实质上的独立的重要保证,也是社会公众评价注册会计师工作,进而决定对注册会计师信赖与否的标准。独立性是注册会计师审计的本质属性,是注册会计师审计职业区别于其他职业的
9、显著特征,是注册会计师职业的灵魂,也是注册会计师这一职业赖以生存和发展的最基本条件。审计只有具备独立性,为社会所信任,才能保证注册会计师依法进行的经济监督客观公正,使审计报告更有价值,可见,注册会计师审计和独立性是密不可分的,正因为如此注册会计师又有独立会计师之称,注册会计师审计又称为独立审计。(二)独立性的应用现状独立性对于审计的重要性不言而喻,违背独立性势必会对审计师造成毁灭性的影响。然而由于与客户公司之间的种种经济利益关系和社会关系关联关系等因素,审计师独立性很容易受到影响。纵观近些年来国内外频发的财务丑闻,无论是美国的“安然事件”还是我国的“银广夏”事件,无不反映了审计独立性缺失的情况
10、。正是由于审计人员独立性缺失,导致很多公司可以瞒天过海,用假账来美化财务报表,吸引投资者的一笔笔投入。倘若审计人员能够保持足够的独立性,想必这些丑闻都不会发生。目前,在审计的独立性领域可以说影响最大的就数美国南方保健公司爆出的审计弊案了。美国南方保健公司与1984年由斯克鲁西创建,1986年公司完成新股发行并成功在纽约股票交易所上市,公司在斯克鲁西担任首席执行官期间获得了一个迅速的发展时期,并展开了企业疯狂的并购,到2002年公司已经壮大成为了全美范围内最大的私营保健医疗公司。同样也是从2002年开始,公司的各方面问题也开始逐渐暴露出来,其引人关注的账目作假行为可追诉到1996年。2003年3
11、月18日,南方保健的财务舞弊丑闻浮出水面,这一牵涉11人的弊案也创下了上市公司财务舞弊涉案人员最多的纪录。在萨班斯法案的威慑之下,从舞弊丑闻曝光到提出起诉,仅仅在短短的几个星期之内南方保健一案具体内幕就逐渐明朗起来,SEC也在很短时间内对南方保健和斯克鲁西提起了第一轮诉讼。l5名高层主管陆续承认有罪,斯克鲁西最终开除出公司,公司一时之间濒临破产窘境。本案中,南方保健使用的最主要造假手段就是借助“契约调整”(Contractual Adjustment)这一收入备抵账户进行利润操纵 李晓菁.公司治理生态与会计信息质量基于美国南方保健公司财务舞弊案例分析J.财会学习,2006.。所谓的“契约调整”
12、也就是营业收入的一个备抵账户,账户数字需要南方保健高管人员进行估计和判断,具有很大的不确定性。南方保健的高管人员恰恰利用这一特点,通过毫无根据地贷记“契约调整”账户,虚增收入,蓄意调节利润。而为了不使虚增的收入露出破绽,南方保健又专门设立了“AP汇总”这一科目以配合收入的调整,用以记录“契约调整”对应的资产增加额。通过加大虚假收入的审计难度,利用过渡账户、虚增资产,将造假金额化整为零等手段,南方保健处心积虑、规避审计、以满足华尔街的盈利预期,1997至2002年,共虚构了2469亿美元的利润,虚假利润相当于该期间实际利润的247倍。这是萨班斯一奥克斯利法案颁布后,美国上市公司曝光的第一大舞弊案
13、,倍受各界瞩目。为其财务报表进行审计、并连续多年签发“干净”审计报告的安永会计师事务所,也将自己置于了风口浪尖上。二、影响审计独立的原因分析审计独立性独立性就是注册会计师执行审计或其他鉴定业务,应当保持形式上和实质上的独立。所谓的形式独立性注册会计师与被审查企业或个人没有任何特殊的利益关系,否则,就会影响注册会计师公正的执行业务。而实质独立性,也就是精神独立,是指注册会计师在执行审计或其他鉴证业务时,应当不受个人或外界因素的约束、影响和干扰,保持客观且无私的精神态度。因此,注册会计师应在实质上和形式上没有任何被认为有影响独立、客观、公正的利益。安永审计独立性的缺失独立性是确保审计质量的关键所在
14、,然而独立性经常受到“逐利性”的威胁和瓦解。直到南方保健解雇安永时,南方保健一直是安永伯明翰办事处的最大客户,合作期间,二者更是一直存在着及其暧昧的关系。1、高额的审计费用与不合理的审计服务结构南方保健向SEC 提交的“征集投票权声明”显示,2000年和2001年,南方保健向安永支付的费用分别为368万美元和367万美元。并且,2001年安永向南方保健收取的370万美元的服务费中,250万美元的咨询服务等非审计服务费远远超过了120万美元的财务报表审计费。这些数据均显示出安永的非审计服务费远远超过了审计服务费。按杜兴强耋(2004)观点:残酷的现实揭示,一旦注册会计师热衷于提供非审计服务,则其
15、利益将很可能与企业管理当局的利益捆绑在一起,由此极有可能导致独立性丧失 杜兴强公司治理生态与会计信息的可靠性问题研究J会计研究,2004(7)。2、意味深远的纯洁审计项目“洁净审计”,是指南方保健聘请安永对其医疗场所及设施的卫生保洁情况展开一年一度的检查。资料显示,2000年度和2001年度的“审计相关费用”合计数497万美元中包含了260万美元的洁净审计费用,比审计费用合计数219万美元还多4l万美元。卫生检查本来与报表审计毫无关系,但南方保健美其名为“洁净审计”,并按照安永的建议将其披露为“审计相关费用”,严重误导了投资者。据介绍“,洁净审计”的主意正是出自斯克鲁西,此举又可暗示着南方保健
16、有向安永“购买审计意见”之嫌,因为卫生保洁检查显然是一种无风险高回报的业务。安永每年只需派20多个最初级的审计人员对南方保健1800多个场所的卫生保洁情况进行一次突击检查,就可收取比报表审计更高的费用。接受如此慷慨的“业务馈赠”,是否有损于安永的独立性,正引起多方的高度关注。3、安永对南方保健的处处照顾正如前文提到,安永在南方保健执行审计时,竟然屈从于南方保健作出的注册会计师需要的资料只能向客户指定的两名人员(现己认罪)索要的这种不合理限制。另外,在2000年度的审计中,安永就曾质疑南方保健某家门诊机构固定资产的增加缺乏足够的凭证支持。为此,南方保健的会计人员当即在电脑上篡改了固定资产的采购发
17、票为自己圆谎。更恶劣的是,当安永向南方保健索要固定资产的明细分类账时,南方保健的会计人员居然迅速炮制了一本分类账,将所有由“AP汇总”捏造出的“新增固定资产”在这本分类账中逐一补上。4、审计单位与被审计单位的人事联系。南方保健的前任CFO,也是主要涉案人之一的WestonLSmith曾是安永旗下的一名注册会计师,并参与过对南方保健的审计业务。而且,南方保健的会计人员中也不乏曾在安永执业的注册会计师。如此以来,可以说南方保健在一定程度上是谙熟安永的审计流程的,结合会计人员长年对注册会计师们的观察和与他们博弈的经验,别有用心的舞弊分子不难了解安永在各个科目上所能容忍的最大误差,甚至可以知晓安永习惯
18、的抽样起点金额,从而成功规避安永的审计。通过分析可以看出:被视为注册会计师的灵魂的“独立性”,在保证执业公平客观上有着非常重要的作用。失去独立性,注册会计师所提供的审计鉴证服务就会误导投资者,造成决策失误,同时也削弱了公司治理的功效。结合美国保健公司审计独立弊案的相关分析,本文结合当前我国实际认为,对于审计独立性问题出现的原因大致可以归类为以下几点:(一)现行审计制度的内在缺陷从理论上讲注册会计师审计起源于财产所有权与经营权的分离。在财产所有权与经营权分离的情况下,财产所有者将财产托付给经理人管理,后者列前者承担管理责任,为了解和考核经营者的管理责任,财产所有者委托独立的专业人员(即注册会计师
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