所得税.ppt
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1、所得税,教学目的:掌握企业所得税的计算和会计处理方法 能力目标: 1.能正确计算企业所得税 2.能正确进行企业所得税的会计处理 知识目标 :1. 企业所得税 2. 计税基础 3、暂时性差异 4、资产负债表债务法,所得税的计算,一、应纳税额 应纳税额应纳税所得额适用税率减免税额抵免税额 二、应纳税所得额 企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳税所得额,用公式表示: 应纳税所得额 =收入总额-减除不征税收入-免税收入-各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损 =会计利润纳税调整 (一)收入总额包括: (一)销售货物收入; (二)提供劳务收
2、入; (三)转让财产收入; (四)股息、红利等权益性投资收益; (五)利息收入; (六)租金收入; (七)特许权使用费收入; (八)接受捐赠收入; (九)其他收入。 收入总额中的下列收入为不征税收入: (一)财政拨款; (二)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金; (三)国务院规定的其他不征税收入。,(二)扣除 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除 企业发生的公益性捐赠支出,在年度利润总额12%以内的部分,准予在计算应纳税所得额时扣除。 在计算应纳税所得额时,下列支出不得扣除: 1、向投资者支付的股息、红利
3、等权益性投资收益款项; 2、企业所得税税款; 3、税收滞纳金; 4、罚金、罚款和被没收财物的损失; 5、本法第九条规定以外的捐赠支出; 6、赞助支出; 7、未经核定的准备金支出; 8、与取得收入无关的其他支出。,在计算应纳税所得额时,企业按照规定计算的固定资产折旧,准予扣除。 下列固定资产不得计算折旧扣除: (一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产; (二)以经营租赁方式租入的固定资产; (三)以融资租赁方式租出的固定资产; (四)已足额提取折旧仍继续使用的固定资产; (五)与经营活动无关的固定资产; (六)单独估价作为固定资产入账的土地; (七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。,在计算应纳
4、税所得额时,企业按照规定计算的无形资产摊销费用,准予扣除。 下列无形资产不得计算摊销费用扣除: (一)自行开发的支出已在计算应纳税所得额时扣除的无形资产; (二)自创商誉; (三)与经营活动无关的无形资产; (四)其他不得计算摊销费用扣除的无形资产 在计算应纳税所得额时,企业发生的下列支出作为长期待摊费用,按照规定摊销的,准予扣除: (一)已足额提取折旧的固定资产的改建支出; (二)租入固定资产的改建支出; (三)固定资产的大修理支出; (四)其他应当作为长期待摊费用的支出。,企业对外投资期间,投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。 企业使用或者销售存货,按照规定计算的存货成本,准予在计
5、算应纳税所得额时扣除。 企业转让资产,该项资产的净值,准予在计算应纳税所得额时扣除。 企业在汇总计算缴纳企业所得税时,其境外营业机构的亏损不得抵减境内营业机构的盈利。 企业纳税年度发生的亏损,准予向以后年度结转,用以后年度的所得弥补,但结转年限最长不得超过五年。,(三)减免 企业的下列收入为免税收入: (一)国债利息收入; (二)符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益; (三)在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益; (四)符合条件的非营利组织的收入。 企业的下列所得,可以免征、减征企业所得税: (一)从事农、林、牧、
6、渔业项目的所得; (二)从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得; (三)从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得; (四)符合条件的技术转让所得; (五)本法第三条第三款规定的所得。,企业的下列支出,可以在计算应纳税所得额时加计扣除: (一)开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用; (二)安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。 创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资,可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。 企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。 企业综合利用资源,生产符合国家产业政策规定的产品所取
7、得的收入,可以在计算应纳税所得额时减计收入。 企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额,可以按一定比例实行税额抵免。,【例】某企业本年度实现利润200 000元。企业本年度共有职工10人,全年共计发工资及补贴210 000元,本年度收到国库券利息收入10 000元,发生违约金5 000元。计算本期应税利润和应交所得税。(所得税的税率为25%,工资附加费暂不考虑) 应税利润=200 000+(210 00016001012)+5 00010 000=213 000 本期应交所得税=213 00025%=53250,所得税会计,企业的会计核算和税收处理分别遵循不同的原则,服务于不
8、同的目的。在我国,会计的确认、计量、报告应当遵从企业会计准则的规定,目的在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等,为投资者、债权人以及其他会计信息使用者提供对其决策有用的信息。税法则是以课税为目的,根据国家有关税收法律、法规的规定,确定一定时期内纳税人应交纳的税额,从所得税的角度,主要是确定企业的应纳税所得额,以对企业的经营所得征税。 所得税会计的形成和发展是所得税法规和会计准则规定相互分离的必然结果,两者分离的程度和差异的种类、数量直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进。企业会计准则第18号一所得税是从资产负债表出发,通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定
9、的账面价值与按照税法规定确定的计税基础,对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产,并在此基础上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。,一、资产、负债的计税基础,所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础。在确定资产、负债的计税基础时,应严格遵循税收法规中对于资产的税务处理以及可税前扣除的费用等的规定进行。 一、资产的计税基础 资产的计税基础,是指企业收回资产账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额,即某一项资产在未来期间计税时按照税法规定可以税前扣除的金额。 资产在初始确认时,其计税基础一般为取得成
10、本,即企业为取得某项资产支付的成本在未来期间准予税前扣除。在资产持续持有的过程中,其计税基础是指资产的取得成本减去以前期间按照税法规定已经税前扣除的金额后的余额,该余额代表的是按照税法规定,就涉及的资产在未来期间计税时仍然可以税前扣除的金额。如固定资产、无形资产等长期资产在某一资产负债表日的计税基础是指其成本扣除按照税法规定已在以前期间税前扣除的累计折旧额或累计摊销额后的金额。 所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础。在确定资产、负债的计税基础时,应严格遵循税收法规中对于资产的税务处理以及可税前扣除的费用等的规定进行,(一)固定资产 以各种方式取得的固定资产,初始确认时按照会计准则规定确
11、定的人账价值基本上是被税法认可的,即取得时其账面价值一般等于计税基础。 固定资产在持有期间进行后续计量时,会计准则规定按照“成本一累计折旧一固定资产减值准备”进行计量,税收是按照“成本一按照税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额”进行计量。由于会计与税收处理规定的不同,固定资产的账面价值与计税基础的差异主要产生于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。 1折旧方法、折旧年限的差异。会计准则规定,企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式合理选择折旧方法,如可以按直线法计提折旧,也可以按照双倍余额递减法、年数总和法等计提折旧,前提是有关的方法能够反映固定资产为企业带来经济利益的
12、消耗情况。税法一般会规定固定资产的折旧方法,除某些按照规定可以加速折旧的情况外,基本上可以税前扣除的是按照直线法计提的折旧。,另外税法还就每一类固定资产的折旧年限作出了规定,而会计处理时按照准则规定折旧年限是由企业根据固定资产的性质和使用情况合理确定的。会计处理时确定的折旧年限与税法规定不同,也会产生固定资产持有期间账面价值与计税基础的差异。 2因计提固定资产减值准备产生的差异。持有固定资产的期间内,在对固定资产计提了减值准备以后,因税法规定按照会计准则规定计提的资产减值准备在资产发生实质性损失前不允许税前扣除,也会造成固定资产的账面价值与计税基础的差异。 (例191l A企业于205年年末以
13、600万元购入一项生产用固定资产,按照该项,固定资产的预计使用情况,A企业估计其使用寿命为20年,按照直线法计提折旧,预计降残值为0。假定税法规定的折旧年限、折旧方法及净残值与会计规定相同。207年12月31日,A企业估计该项固定资产的可收回金额为500万元。该项固定资产在207年12月31日的账面价值60060020240500 (万元) 该项固定资产在207年12月31日的计税基础600600202540(万元) 该项固定资产的账面价值500万元与其计税基础540万元之间产生的40万元差额,在未来期间会减少企业的应纳税所得额和应交所得税。,(二)无形资产 除内部研究开发形成的无形资产以外,
14、以其他方式取得的无形资产,初始确认时按照会计准则规定确定的人账价值与按照税法规定确定的成本之间一般不存在差异。无形资产的账面价值与计税基础之间的差异主要产生于内部研究开发形成的无形资产以及使用寿命不确定的无形资产。 1对于内部研究开发形成的无形资产,会计准则规定有关内部研究开发活动区分两个阶段,研究阶段的支出应当费用化计人当期损益,开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出应当资本化作为无形资产的成本;税法规定,企业发生的研究开发支出可税前扣除。 内部研究开发形成的无形资产初始确认时,按照会计准则规定,其成本为符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出总额,因该部分研究开发支出按照
15、税法规定在发生当期已税前扣除,所形成的无形资产在以后期间可税前扣除的金额为0,其计税基础一般为0,2、无形资产在后续计量时,会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。 会计准则规定,无形资产在取得以后,应根据其使用寿命情况,区分为使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产,不要求摊销,但持有期间每年应进行减值测试。税法规定,企业取得的无形资产成本,应在一定期限内摊销。即税法中没有界定使用寿命不确定的无形资产,所有的无形资产成本均应在一定期间内摊销。 对于使用寿命不确定的无形资产,会计处理时不予摊销,但计税时其按照税法规定确定的
16、摊销额允许税前扣除,造成该类无形资产的账面价值与计税基础的差异,在对无形资产计提减值准备的情况下,因税法对按照会计准则规定计提的无形资产减值准备在形成实质性损失前不允许税前扣除,即无形资产的计税基础不会随减值准备的提取发生变化,但其账面价值会因资产减值准备的提取而下降,从而造成无形资产的账面价值与计税基础的差异。 (例192)A企业当期发生研究开发支出计2 000万元,其中研究阶段支出40万元,开发阶段符合资本化条件前发生的支出为400万元,符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出为1 200万元。税法规定企业的研究开发支出可按150加计扣除。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途(
17、尚未开始摊销)。 A企业当期发生的研究开发支出中,按照会计规定应予费用化的金额为800万元,形成无形资产的成本为1 200万元。即期末所形成无形资产的账面价值为1 200万元 A企业当期发生的2 000万元研究开发支出,按照税法规定可在税前扣除的金额为3 000万元。按照税法规定有关支出全部在发生当期税前扣除后,于未来期间就所形成的无形资产可税前扣除的金额为0,即该项无形资产的计税基础为0。 该项无形资产的账面价值1 200万元与其计税基础0之间的差额土200万元将于未来期间计入企业的应纳税所得额,产生未来期间应交所得税的义务,(三)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 按照企业会计准
18、则第22号金融工具确认和计量的规定,对于以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产,其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值,如果税法规定资产在持有期间市价变动损益在计税时不予考虑,即有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本,会造成在公允价值变动的情况下,该类金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。 企业持有的可供出售金融资产计税基础的确定,与以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产类似,可比照处理。,(例93)206年10月20日,A公司自公开市场取得一项权益性投资,支付价款1 600万元,作为交易性金融资产核算。206年12月31日,该项权益性投资的市价为1 760万元。
19、 假定税法规定对于交易性金融资产,持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额,待出售时一并计算应计入应纳税所得额的金额, 该项交易性金融资产的期末市价为1 760万元,其按照会计准则规定进行核算在206年资产负债表日的账面价值为1 760万元。因税法规定交易性金融资产在持有期间的公允价值变动不计入应纳税所得额,其在206年资产负债表日的计税基础应维持原取得成本不变,即为1 600万元。 该交易性金融资产的账面价值l 760万元与其计税基础1 600万元:之间产生了160万元的暂时性差异,该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳税所得额,导致企业应交所得税的增加。,(四)其他资产 因会计准
20、则规定与税收法规规定不同,企业持有的其他资产,可能造成其账面价值与计税基础之间存在差异的,如采用公允价值模式计量的投资性房地产以及其他计提了资产减值准备的各项资产,如应收账款、存货等。 (例194)A公司206年购入原材料成本为4 000万元,因部分生产线停工,当年来领用任何该原材料,206年资产负债表日考虑到该原材料的市价及用其生产产成品的市价情况,估计其可变现净值为3 200万元。假定该原材料在206年的期初余额为0。 该项原材料因期末可变现净值低于其成本,应计提存货跌价准备,其金额4 0003 200800万元,计提该存货跌价准备后,该项原材料的账面价值为3 200万元。 因计算交纳所得
21、税时,按照会计准则规定计提的资产减值准备不允许税前扣除,该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化,其计税基础应维持原取得成本4 000万元不变。 该存货的账面价值3 200万元与其计税基础4 000万元之间产生了800万元的暂时性差异,该差异会减少企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税。,(例95)A公司206年12月31日应收账款余额为6 000万元,该公司期末对应收账款计提了600万元的坏账准备。适用税法规定,按照应收账款期末余额的。5。计提的坏账准备允许税前扣除。假定该公司期初应收账款及坏账准备的余额均为0。 该项应收账敖在206年资产负债表日的账面价值为5 400万元(
22、6 000600)。其计税基础为账面余额6 000万元减去按照税法规定可予税前扣除的坏账准备30万元,即为5 970万元,计税基础5 970万元与其账面价值5 400万元之间产生的570万元暂时性差异,在应收账款发生实质性损失时,会减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税。,二、负债的计税基础 负债的计税基础,是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。用公式表示即: 负债的计税基础账面价值一未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额 负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益,也不会影响其应纳税所得额,未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0,计税基础即
23、为账面价值。例如企业的短期借款、应付账款等。但是,某些情况下,负债的确认可能会影响企业的损益,进而影响不同期间的应纳税所得额,使得其计税基础与账面价值之间产生差额,如按照会计规定确认的某些预计负债。,(一)企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债 按照或有事项准则规定,企业对于预计提供售后服务将发生的支出在满足有关确认条件时,销售当期即应确认为费用,同时确认预计负债。税法规定,与销售产品相关的支出应于发生时税前扣除。因该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额,因有关的支出实际发生时可全部税前扣除,其计税基础为0。 因其他事项确认的预计负债,应
24、按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下,因有些事项确认的预计负债,税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除,即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为o,账面价值等于计税基础。 (例196l甲企业206年因销售产品承诺提供3年的保修服务,在当年度利润表中确认了400万元的销售费用,同时确认为预计负债,当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定,与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。该项预计负债在甲企业206年12月31日资产负债表中的账面价值为400万元。因税法规定与产品保修相关的支出在未来期间实际发生时允许税前扣除,则该项负债的计税基础账面价值一未来期间计算应纳税所得
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