上市公司会计信息的确认和计量 毕业论文.doc
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1、上市公司会计信息的确认和计量【摘要】本文从公司治 理结构、注 册师聘任制度、造假成本与收益等角度,剖析我国上市公司会计信息质量面临的问题,提出确认和计量的方法。Abstract :from the company governance structure, note book division Daniel appoint-ment, fraud cost and benefit analysis Angle, the listed companies in China are faced with the problem of accounting information quality,
2、recognition and measurement methods.【关键词】上市公司会计信息质量确认 计量Key: listed company ;confirm the accounting ;information; quality【导语】自从新会计法颁布,财政部出台了会计制度,对债务重组、非货币性交易等准则进行修订。这些举措,尤其是八项减值准备政策,对于抑制会计造假极具作用,为提高上市公司会计信息质量(特别是收益和资产的报告质量)和财务报告质量提出了法律保障。但是,由于利益的驱动,上市公司会计信息质量的提高不可能因为颁布几个制度和准则而骤然跃升。由于公司治理结构、注册会计师聘任制度
3、安排方面的缺陷、造假成本与收益的不对称、剥离等“会计创新”、资产重组与关联交易的滥用,都是我国上市公司会计信息质量影响的因素。本文从会计与管理方面对这些因素进行剖析,并提出对上市公司会计信息质量的确认方法和计量的手段。一、信息质量制约的因素:公司结构的缺陷所有权与经营权的分离,导致投资者与管理层存在着信息不对称情况。这种信息不对称环境是会计造假的前提条件之一。为了解决信息不对称所带来的负面,国际上通行的做法是给公司经理人股票期权。完善的公司治理结构,是通过权力分配、权力制衡和信息披露等方法,促使管理层发布信息,达到均衡信息分布、缓解不利选择问题。经理人股票期权,是通过奖励和激励让管理层分享企业
4、红利,激发管理层的积极性。但是,不论是公司治理结构的制度安排,还是经理人股票期权设计,都离不开会计信息。因为会计信息是由管理层负责编制和提供的,而管理层的聘任显然受大股东意志的支配。为了防止内部人控制会计信息方面的权力,发达国家的公司治理原则都是要求董事会下设审计委员会。审计委员会一般由独立董事组成,其主要职责就是确保会计信息的质量。从现实来看,虽然不同国家对委员会职责的界定不一,但在设计公司治理结构时,通常赋予审计委员会下列四个方面的权限和职责: (1)审查会计政策、财务状况和财务报告程序;(2)聘任注册会计师对会计报表进行独立审计;(3)审查内部控制结构和内部审计工作;(4)监督公司的行为
5、规范。上市公司会计信息质量面临的挑战作者:佚名 上海审计2009年5月21日我国上市公司中,投资者和经理人之间的信息不对称问题严重,我国还没有在公司治理结构规定审计委员会机构,这样的结果是,管理层在会计信息编报方面可以肆意妄为,没有监督和制约。唐琪 刘正军在内部审计在检查、防范 会计舞弊中的有效性分析中举例: (1)典型的无中生有。比如琼民源(0508)在未取得土地使用权的情况下提前确认收入,在未取得土地使用权和有关部门立项和确认的情况下编造对四个项目的资产评估;又如蓝田股份(600709)将未经批准处置的土地按评估结果计入无形资产;(2)典型的说有为无。比如蓝田股份隐瞒缩股等重大事项;(3)
6、典型的编造与伪造。如银广夏(000557)通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税发票、伪造免税文件和金融票据等;(4)典型的故意违背公认的会计原则。比如郑百文(600898)的虚提返利、费用挂账、无依据冲减成本、费用跨期入账等。这些典型的做法随即带来了以下具体效果:第一,虚增大额利润,导致业绩的“高速成长”,比如琼民源、银广夏的绩优神话;第二,二级市场股票价格的大幅飙升,比如银广 夏从1999年12月30日至2001年8月2日之间,股票价格从14.15元起一直上扬到61.58元,股票涨幅为335.19,成为2000年、2001年的明星股票。显然,大幅虚增利润的直接结果便是股价一路“凯歌”
7、。法律方面没有相关的保障,证监会直至2001年5月和8月才分别发布了上市公司治理原则与标准(征求意见稿)和关于在上市公司建立 独立董事制度的指导意见,要求上市公司设立独立董事和审计委员会。其中,审计委员会的首要职责在于确保上市公司如实编制和披露会计信息。这些举措是我国上市会计信息质量的制度和法律的保证,也与发达国家良好的公司治理标准保持一致。但仍存在问题:1,人事方面:即独立董事的聘任。尽管“指导意见”已经对独立董事的任职条件和聘用程序做出规定,但只要“一股独大”的问题没有解决,独立董事就难以保持其独立性,就有可能沦为大股东的附庸。笔者建议,为了维护独立董事的独立性,应当剥夺大股东在独立董事聘
8、任方面的投票权。国内外虽然没有类似的做法,但是,我们要考虑到,我们毕竟属于社会主义的初级阶段,中国特色的社会主义在探索中前进,应用江泽民总书记在十六大报告中的讲话精神,应该在发展中解决问题,借鉴虽然重要,开拓同样可贵。2,薪酬问题。怎样安排独立董事的薪酬是首要的问题。太低难以调动工作积极性和责任心,太高容易使其丧失独立性,左右为难。3,经济责任问题。如果不尽快建立独立董事的赔偿机制,要期望独立董事诚信、勤勉地为全体股东服务是不切实际的。赔偿机制与报酬问题相关联,如果报酬太低,高素质、操守好的专业人士将不愿冒着诉讼和赔偿风险出任上市公司的独立董事。为此,建立独立董事职业保险势在必行。4,国内外情
9、况的对比(一)我国企业会计准则和会计法虽都对会计信息的质量提出了要求,但是都没有对质量特征的要求进行进一步的细分,以形成一个完整的会计信息质量特征体系。对会计信息质量的要求层次较低,没有主要质量特征及次要质量特征之分;理论性也相对较弱,没有提出各质量特征之间的“让位”关系。 FASB则提出了重要的会计信息质量特征,并由此衍生出次要会计信息质量的构成及其相互关系,如相关性重于可靠性,当两者有冲突时,以相关性为重,即可靠性让位于相关性。 我国上市公司会计信息的披露与西方先进国家、国际会计组织相比,在某些理念与具体处理方法上存在一定的差距,有一定程度上的不合理性,“与国际接轨”尚有很长的路要走。下面
10、以中、美两国中期报告为例说明这一问题: 首先,从依据的理论基础来看,我国持的是独立观,视期中期间为一个独立的、基本的会计期间,每个中期经营结果的计量应该适用于与年度报告相同的会计原则与程序;美国持的是整体观,视期中期间为会计年度整体不可分割的一部分,年度内发生的成本费用应该按相关的基础分摊到各个期间。“会计期间的恰当划分以及随之而来的各个期间收入与费用的合理配比,对财务报告的正确编制有着重要的影响和作用。尤其是当我们期望它们每期之间具有可比性时,这个问题就显得更加突出”。两种观点各有自己的优缺点,但是具体到中国的证券市场来说,假如以整体观为理论依据,似乎更加合适。 其次,从期中期间的划分来看,
11、我国以半年为限,要求上市公司在每个会计年度的前六个月结束后的60天内披露中期报告。美国以月、季或其他更加短的期间为限,披露会计信息的时间间隔更短。正如美国FASB所提到的,上市公司会计信息只有在它还没有失去影响决策的能力之前提供给信息使用者才具有及时、相关性,否则,该信息毫无用处。我国在这一点上远远不完善、不健全。那么,以半年为限的中期期间似乎应该更具细化一点,以便及时为信息使用者提供更具相关性的上市公司会计信息。然而,缩短披露会计信息间隔时间,增加披露次数,又会牵涉“成本效益原则”。美国财务会计准则委员会明确指出:企业提供信息的成本,包括信息的收集和加工成本;如果要经过审计的话,包括审计的成
12、本;将信息传递给需要者所增加的成本;可能引起诉讼的成本;因信息披露损及竞争地位的成本。那么,如何处理这个问题,又是一个值得探索的问题。 以上仅从中期报告来说明中、美两国上市公司会计信息披露在处理上的差异。现实中,我们在会计信息披露处理方面还有许多与国际通行处理方法不一致的地方。而正因为这一点,已严重阻碍了我国上市公司会计信息披露与国际接轨,以及其向国际发展的进程。(二)国际会计准则委员会和美国财务会计准则委员会在决定对会计信息质量的要求时,均以效益大于成本和各个质量特征之间的平衡作为制约因素,而我国并没有强调效益成本和各质量特征之间的平衡。 美国财务会计准则委员会、国际会计准则委员会及我国会计
13、准则委员会对会计信息质量特征的规定 1、美国财务会计准则委员会(FASB)对会计信息质量特征的规定。FASB对会计信息质量的表述可通过该公告中的图示加以阐述。按照FASB的定义,相关性是“导致决策差别的能力”,具体指信息的预测价值、反馈价值和及时性;可靠性是指会计信息值得使用者信赖,它又分为如实反映、可验证性和中立性。 2、国际会计准则委员会(IASC)对会计信息质量特征的规定。IASC在国际会计准则关于编制和提供财务报表的框架“财务报表的质量特征”中规定:会计信息四项质量特征是可理解性、相关性、可靠性和可比性。 可理解性是指财务报表中提供的信息要便于使用者理解,但对于有些复杂事项的信息若与使
14、用者的经济决策相关,不得以某些使用者难以理解而将其排除在财务报表之外。 相关性是指财务报表的信息必须与使用者的决策需要相关,其内涵要有预测价值和确证作用。另外重要性为相关性提供了一个“分界线”或者说是“取舍点”。 可靠性是指资料没有重大差错偏向并能反映其所拟反映或理当反映的情况而能供使用FASB者作依据。 可靠性的内涵包括实质重于形式、中立性、审慎及完整性。 可比性是指使用者能比较企业不同时期的财务报表,以明确企业财务状况和经营业绩的变化趋势。可比性要求企业把所采用的会计政策与这些政策变动中的影响告诉使用者。 框架中还特别提到了相关与可靠信息的制约因素,共有三个:及时性对于事中必须作决策的使用
15、者来说,及时提供信息可能更相关,但却可能因缺乏对所有方面的了解而不够可靠。效益和成本之间的平衡这是一个普遍的约束特征,要求信息所产生的效益应该超过提供信息的成本。各质量特征之间的平衡为了满足会计报表目的常要在各信息质量特征间进行取舍,而各质量特征在不同情况下的相对重要性,属于职业判断问题。 3、我国会计准则委员会对会计信息质量特征的规定。我国对会计信息质量特征的规定体现在1993年开始实行的会计准则以及2001年修订的会计制度对会计核算的基本原则要求中。基本会计原则中的客观性原则、相关性原则、及时性原则、可比性原则、一致性原则和明晰性原则以及企业会计制度中的实质重于形式原则,可以被看作是对会计
16、信息质量特征的一般规定。 客观性原则是指会计核算必须以实际发生的经济业务及证明经济业务发生的合法凭证为依据,如实反映财务状况和经营成果,做到内容真实、数字准确、资料可靠。 相关性原则是指会计核算必须符合宏观经济管理的需要,满足各有关方面了解企业财务状况和经营成果的需要,满足企业内部经营管理的需要。 及时性原则是指会计核算工作要讲究实效,要求会计处理及时进行,以便会计信息的及时利用。 可比性原则是指会计核算应当按照规定的会计处理方法进行,会计指标应当口径一致、相互可比。 一致性原则是指企业采用的会计程序和会计处理方法前后必须一致,要求不得随意变更会计程序和会计处理方法。 明晰性原则是指会计记录和
17、会计信息必须清晰、简明,便于理解和使用。 实质重于形式原则是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算,而不应当仅仅按照他们的法律形式作为会计核算的依据。 (三)国际会计准则委员会和美国财务会计准则委员会均把相关性和可靠性作为首要的会计信息质量特征,而我国企业会计准则对相关性和可靠性的要求均过于简单化。在论及可靠性时,仅强调其中的真实性,容易使人误以为可靠性等同于真实性,而忽略了中立性。中立性要求会计信息是脱离个人偏见的,中立性与历史成本会计模式下的谨慎性原则是不相容的,因为谨慎性意味着财务报告存在着偏见。因此,从这一点来看,上市公司公允价值计量比历史成本计量更具如实反映性。现代社会的经济
18、和信息环境已经发生了根本性的改变,会计信息重点要解决的信息不对称问题不是企业与债权人之间的信息不对称问题,而是企业和(分散的)股权投资者之间的信息不对称问题。在这种情况下。金融资产公允价值计量更有益于资本市场的发展(姜国华、张然,2007),有利于(分散的)股权投资者获取相关的会计信息)。另外,我国对“相关性”的理解与美国财务会计准则委员会也不同,我国强调的是满足使用者的需要,而后两个组织强调的是“能影响使用者的决策”和预测、反馈作用。( 邵春梅 我国资产会计核算探讨;伍维萍, 朱青,-解读会计准则的非中立性)(四)我国企业会计准则提出了审慎性,即审慎使用公允价值。包括合理确定公允价值计量模式
19、的使用范围。另一个是是科学合理地确定公允价值。对决定使用公允价值计量的,要综合考虑活跃市场的各项因素,科学设定估值假设和主要参数。三是建立运用公允价值计量的内部控制制度,记录公允价值计量的依据和过程,确保公允价值计量的准确性、可靠性的要求,而美国财务会计准则委员会则没有把审慎性列入其会计信息质量结构图中。美国财务会计准则委员会甚至不赞成故意地少计资产和收入或多计负债和支出,因为故意地少计或多计是有违真实性和中立性的。二、审计的独立性无法保证社会审计是解决信息不对称的外部制度安排。理论上说,由注册会计师对上市公司的会计报表进行独立审计,既可对管理层的会计信息编报权力进行约束,也可督促管理层充分披
20、露会计信息,缓解管理层与投资者之间的信息失衡问题。我国注册会计师的聘任制度存在着严重缺陷 1. 公司治理结构的缺陷。所有权与经营权的分离,必然导致上市公司的投资者与管理层之间存在着严重的信息不对称。信息生产者正是利用这种信息优势的不对称性,向外界坡露对自己有用的信息使自己获利甚至进行舞弊和欺诈。因而,信息不对称是会计造假的诱因之一,并可能带来不利选择和道德风险问题。完善的公司治理结构,可通过权力分配、权力制衡和信息披露等机制,迫使管理层释放信息,均衡信息分布,以避免不利选择和化解道德风险。 2. 现行的注册会计师聘任制度危及了社会审计的独立性。如果说公司治理是解决信息不对称问题的内部制度安排,
21、那么,社会审计则是解决信息不对称问题的外部安排。独立性是社会审计的灵魂,离开了独立性,社会审计鉴证功能就不可能发挥,并有可能使上市公司的会计造假更具欺骗性。应该指出的是,我国注册会计师的聘任制度存在着严重缺陷,严重危及了社会审计的独立性。尽管根据中国证监会的要求,上市公司聘请会计师事务所必须经过股东大会批准,但在内部人控制现象普遍存在的情况下,聘请会计师事务所的真正权力实际上掌握在管理层手中。 3. 目前国内审计师承担的法律风险几乎为零,“五大所”在美国、西欧等发达国家具有较高声誉,是巨大执业风险锤炼来的。而在中国,在最高人民法院出台关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关通知之前
22、,会计师事务所实际上是不用承担民事赔偿责任的。即使在通知出台以后,也仍然存在操作性问题。比如,投资者如何证明自己的损失与“虚假陈述”有关?如果不是由辩方举证,民事赔偿责任仍然很难落实到审计师头上。而“五大所”在中国面临的执业环境与国内会计师事务所是一样的,把审计业务交给“五大所”并不会改变上述的制度缺陷。 4. 会计制度和证券市场规则落后于时代发展。会计制度、证券市场规则等方面的滞后给会计的审计工作带来困难,随即也产生了各种不相容性。这种不相容性不仅体现在会计制度和证券市场规则不能跟上经济形势的需要,更重要的是会计在原有模式下不可能也不完全服务于由于各利益主体迅速产生带来的对会计信息全方位的需
23、求。,严重危及了社会审计的独立性。尽管中国证监会要求,上市公司聘请会计师事务所必须经过股东大会批准,但在内部人控制现象普遍存在的情况下,聘任哪个会计师事务所的真正权力实际上掌握在管理层手中,股东大会在聘任会计师事务所问题上只是走个形式。这也是上市公司频繁更换会计师事务所的制度原因。其结果是注册会计师界对上市公司的管理层言听计从。注册会计师事业是证券市场的根基,而独立性是维系这个根基的关键。三、造假成本与造假收益的不对称虚假会计信息的大量存在,表明上市公司存在着对虚假会计信息的旺盛需求。对于造假者而言,只要造假的预期成本大大低于造假的预期收益,造假者就有冲动。造假的预期成本=,即造假被发现的概率
24、()乘以处罚金额(),造假的预期收益=+,即虚构经营业绩骗取上市、配股、增发资格所募集的资本()以及操纵利润导致市值( )增加等 张筱峰/刘剑 会计师事务所与上市公司“共谋”造假的经济学分析 m中国审计2008 3。与其他新兴市场一样,我国的证券市场同样存在着监管体系薄弱,监管手段落后,监管人员不足的现象,因此,上市公司会计造假被发现的概率极小会计造假助长了各种腐败现象和不正之风。据统计,我国由于造假与腐败造成的经济损失和消费者福利损失估计每年在9785亿到12 570亿元人民币之间,约占我国GDP的13.6%16.8%左右。谭兆琴 :上市公司会计造假的成因及防治审计与理财2009-3。据笔者
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