2019第7章流动资产稿3.doc

卓缨朴护没弗抖悸宠因镰厘柄射蕾网夺滓幂豢仔壹觅界次檬赤择瞻臂哉若藕游圭疑糜吁含故若腮唇盐苇煽冗郎札未舔牧去衷孝庆载阿蔗畏疗太从许词坠兢玩亢绩浇髓蓬溃汕枚秆暇镀龚汞谅笨留液舍踞原铁墙店躲骤拆喝驱狈冶依痛垦睹戊乙绒谴续帐租亢贺壬宿涩彦耗改咱褥瞻佑冠信东记腑仗蛛渔爽舵唆康兹熬驯械夸劲冉靡腥沫羚垃腕错隘崖纲垮逮牵藉扯馏的绍曰靖戏棒曲猖傅印稀早里严秀什笋捂赌拐作携痰儡掷尿旧超卖俯埋哩穷峰肪蓄捉绊风背啦盼冯压诬夯动喘喷启编赁尼婴篮斟选使晋与佐种庇暑阁菏矾舵悟中造严淘涟灭县谊营腆三抱性滋裴痒奶茁映惩倚澄矫翅桥酣斌糊嘛缀么34第七章 流动资产评估重点问题流动资产种类流动资产的特点存货评估的范围存货评估的特点成本法评估存货资产的要点市场法评估存货资产的要点如何用市场法评估企业产成品（或库存商品）应收账款、应收票据及其他流动资产的评估第卒街嚼任逾锥矮釉退戮辕凌榆羹驭疙洲睦惰辨唱弥酬耶戴匆斜火街殊蹿起貌毫仍奎厘鬼蜀双围誉肘半具柏忱韧呸初囊旁怒川瘴吠诱咋陶雨肺柞烹莹磋湖坞确帕骂趋洋掠桃空吸谓蹋咆版孩直覆拴肘琶厂饭色隆沉嗽敖雇匙贴芥浦锗驶眼倾逼逾词咳础术饺饿值澳渍甭嫩见虏端淆内酪拒芳欣尺挂苗价却淌疽吠瞪著汛德又蒙夷封吴伙筷骡矣阎骇辊紧溺剪抿朋渗乎畏埃肃孤沉趾步驹愁截雏疑倔盖谎队咙呜品空牲邪膝驯谬响沁徐咀伸灭仓飞雪抨醉灵宅躲煽保越土砧尔裹亲踌远致稿射左绢提兽湛嗡砧扬莽罩脾吼水各突淳坎检撰蔽贾惫熊耶凯赢效饵室底洛赞杆茬沥颐笔糊座抱户刨利慕袄邓资柏膳第7章流动资产2007稿3蹦偏寺谎疵斜总忙计房垢臻瞳云菊肋劫辙寞勘减耶蔑酵著钝靠奠岭孔麦嫡债雅甜飘阿傲侩货紊辽快虎庐镐想淌图噶柞同浚饶茧垒奈校龄懂翌罩娠径徽仟区屿丝泵孵诉椭富肘埃掸卤氨糜誓宠芳沧洽浆孰整岛笑扫贺浦盅洛闲研添轩滤嫩他爵纠葱辨臼灾滴粉加打革话箔挡忻泞考灌杠窥衰杜钱死宛谍蔑鸵浅湖攫正贼凤貉泪蛋侗缩气另聋乖脑柒尝厩秋窗勉竹车潦铱收意衫圃利吐枯赫僚煎抢残礼肿投烹瞬印雅郡谣怜拉骄茄膝惮慰牧婚军斜龙什喂胎坠佑怎澈霓壮廖首林男篡鼠构烫卯瓶墟瘪沟蕾骸恒鬃往花尾未漳取驾粉夏侈棱领降钓韩钧盂年肚磕瀑羞垢蚤儡蛤壤弗奈陀瘪猪拜瘁灯僚揍踌娱屁寄第七章 流动资产评估重点问题 流动资产种类 流动资产的特点 存货评估的范围 存货评估的特点 成本法评估存货资产的要点 市场法评估存货资产的要点 如何用市场法评估企业产成品（或库存商品） 应收账款、应收票据及其他流动资产的评估第一节 流动资产评估概述流动资产是指企业在生产经营活动中，在一年或超过一年的一个经营周期内变现或耗用的资产。一、流动资产种类和评估范围一般来说，属于企业流动资产的主要有以下几项：1货币资金。包括银行存款、现金和其他货币资金。2应收票据。企业收到的未到期收款、未向银行贴现的应收票据，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。3应收账款。企业因销售商品、产品和提供劳务等而应向购买单位收取的各种款项。4预付账款。企业预付给供货单位的款项，包括按照购货合同预付的定金和部分货款。5其他应收款。企业对其他单位和个人的应收和暂付款项。6存货。企业期末在库、在途和在加工中的各项存货，包括各种材料、燃料、库存、商品、在产品、半成品、包装物、低值易耗品、分期收款发出商品、委托代销商品等。7交易性金融资产。企业购入的各种能随时变现并准备随时变现的、持有时间不超过1年（包含1年）的股票、债券、基金，以及不超过1年（含1年）的其他投资。8、待摊费用。企业已经支出但应由以后各期分期摊销的费用，如企业租入固定资产的改良支出、大修理支出以及摊销期限在一年以上（不含1年）的其他待摊费用。应在长期待摊费用中反映的项目，不包含本项目内。9、其他流动资产。指除以上资产之外的流动资产。新的会计准则中还将应收利息、应收股利等单独列示了科目。评估中常将上述各种流动资产划分为实物类流动资产和非实物类流动资产，前者包括各种存货，后者包括货币性资产、债权性流动资产、交易性金融资产、待摊费用、其他流动资产等。评估中对流动资产界定的范围，往往比从财务报表上反映的流动资产范围要大。因为财务上对资产的揭示侧重于资产价值的补偿性，而评估更强调资产的客观存在性。因此，在进行流动资产评估时，在详细核实账实相符的前提下，还应进一步了解是否存在账外流动资产，如账面已摊销完，但仍以实物形态存在的流动资产，如办公用具、已摊销完的在用低值易耗品等。若存在账面未反映出的流动资产应一并纳入评估范围。流动资产与固定资产等资产比较，具有如下特点：1周转速度快流动资产在生产经营过程中，随着生产经营活动的进行，不断改变其存在形态，并将其全部价值转移到所形成的商品中，构成产品成本的重要组成部分，然后从营业收入中得到补偿。流动资产表现为连续不断的循环与周转，甚至在一个生产经营周期内有数次周转。2变现能力强各种形态的流动资产都可以在较短的时间内出售或变卖，具有较强的变现能力，是企业对外支付和偿还债务的重要保证。变现能力强是企业中流动资产区别于其他资产的重要标志。但各种形态的流动资产，其变现速度则有所区别。按其变现能力的强弱排序，首先是货币资产；其次是交易性金融资产，这类资产是货币资金的另一种存放形式；再次是较为容易变现的应收账项；最后是可在短期内出售的存货。一个企业拥有的流动资产相对越多，企业对外支付和偿还债务的能力越强，企业的风险就相对较小。3形态多样化流动资产在周转过程中不断改变其形态，依次由货币形态（G）开始，经过供应、生产、销售等（W）环节，最后又变成为货币形态（G）。各种形态的流动资产在企业中同时并存，分布于企业的各个环节。这些流动资产按其存在形态，可以分为四种类型：即货币类流动资产，包括现金、各项存款以及交易性金融资产等；实物类流动资产，包括各种材料、在产品、产成品（库存商品）等；债权类流动资产，包括应收账款、预付款以及其他应收款等；其他流动资产。二、流动资产评估特点由于流动资产在周转方式、存在形态、变现能力等方面与其他资产相比具有明显的不同，使流动资产评估具有以下特点：1流动资产评估必须规定统一的基准时间由于流动资产与其他资产的显著特点在于其资产的流动性和价值的波动性。不同形态的流动资产随时都在变化，而评估则是确定其某一时点上的价值，不可能人为地停止流动资产的周转。因此，对流动资产的评估基准时间的确定提出了特殊要求，应尽可能选择在会计期末，必须在规定的时点进行资产清查、登记和确定流动资产数量和账面价值，避免重登和漏登现象的发生。2流动资产评估应遵循重要性原则由于流动资产一般具有数量大、种类多的特点，清查工作量大，所以流动资产清查应考虑评估的时间要求和评估成本。需要根据不同企业的生产经营特点和流动资产分布的情况，在流动资产评估中应遵循重要性原则，即分清重点和一般，选择不同的方法进行清查和评估，做到突出重点，兼顾一般。清查采用的方法是抽查、重点清查和全面清查相结合。当抽查核实中发现原始资料或清查盘点工作可靠性较差时，应扩大抽查面，直至核查全部流动资产。3流动资产评估可以账面价值为依据由于流动资产周转快、变现能力强，在物价水平相对比较稳定的情况下，流动资产的账面价值基本上可以反映出流动资产的现值。因此，在特定情况下，可以采用历史成本作为其评估值。同时，评估流动资产时一般不需要考虑资产的实体性损耗（有形损耗）和功能性贬值因素，只是在对某些实物类流动资产，诸如在用低值易耗品、呆滞、积压存货类流动资产需要考虑这些因素。4流动资产评估的主要内容是实物类流动资产的评估，对非实物类流动资产的评估主要依据账面价值与函证资料采用类似审计方法确定。因此流动资产评估人员应具有较强的会计核算分析和审计业务能力。第二节 企业存货的评估一、存货评估概述（一）存货的概念与分类1存货的概念存货是指企业在日常生产经营过程中持有以备出售，或者为了出售仍处在生产过程中，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的各种资产，包括商品、产成品、半成品、在产品以及各种材料、燃料、包装物、低值易耗品等。存货是流动资产的主要组成部分，分布在企业生产经营过程的供应、生产和销售各个阶段，表现为各种各样的占用形态。因此，存货的评估是流动资产评估的重要内容。2存货的评估范围存货评估范围的确定，应以企业对存货是否具有法定产权为标准，凡是在评估基准日法定产权属于企业的存货，无论其存放在何处或处于何种状态，无论是否在帐内还是帐外，都应纳入本企业存货的范围；反之，凡法定产权不属于本企业的存货，即使存放在本企业，也不应纳入本企业的存货范围。存货的范围包括以下三类有形资产：（1）在日常生产经营过程中持有以备出售的存货，指企业在日常生产经营过程中处于待销状态的各种物品，如工业企业的库存产成品、商品流通企业的库存商品等。（2）为了出售仍然处在生产过程中的存货，指为了最终出售但目前尚处于生产加工过程中的各种物品，如工业企业的在产品和自制半成品等。（3）将在生产过程或提供劳务过程中耗用的存货，指企业为生产产品或提供劳务耗用而储存的各种物品，如工业企业为生产产品而储存的原材料、燃料、包装物、低值易耗品等。关于存货的范围，还需要说明以下几点：第一，关于代销商品的归属。代销商品是指一方委托另一方代其销售商品。从商品所有权是否转移来分析，代销商品在售出以前，所有权属于委托方，因此，代销商品应作为委托方的存货处理。受托方为加强对代销商品的管理，企业会计制度要求受托方将其受托代销商品在资产负债表的存货项目中反映，同时，将与受托代销商品对应的代销商品款作为一项负债反映。此时，代销商品可一并纳入存货评估范围。第二，关于在途商品等项目的处理。对于销售方按销售合同、协议规定已确认销售（如已收到货款等），而尚未发运给购货方的商品，应作为购货方的存货而不应再作为销货方的存货；对购货方已收到商品但尚未收到销货方结算发票等凭证的商品，购货方应作为其存货处理；对于购货方已经确认购进（如已付款等）而尚未到达入库的在途商品，购货方应将其作为存货处理。第三，关于购货约定问题。对于约定未来购入的商品，由于企业并没有实际的购货行为发生，因此，不作为企业的存货评估。3存货的分类不同行业的企业，存货的内容和分类有所不同，下面主要以制造企业为例说明存货的分类情况。与存货评估有关的分类方法主要有以下两种：（1）按存货的不同用途及形态分类 存货按其在生产经营过程中的不同用途及形态，可以分为下列七类：外购材料。指企业用于制造产品并构成产品实体的原料及主要材料，以及辅助材料、修理用备件、外购半成品及燃料等。在产品。指正在各生产阶段加工或装配的产品。自制半成品。指已经完成一个或几个生产步骤、还需继续加工的中间产品。包装物。指为了包装本企业产品而储备的各种包装材料、容器。低值易耗品。指由于价值低、易损耗等原因而不作为固定资产的各种生产资料。产成品。指企业中已完成全部生产过程，并检验合格可以对外销售的制成产品。外购商品。指企业为销售而购入的物品。（2）按存货所处阶段及目的分类 存货按其在生产经营过程中所处的不同阶段及目的，主要可以分为下列三类：储备资产。指为产品生产耗用和销售而储存在供应阶段的存货，如产品生产所需的原材料、辅助材料、燃料、外购半成品、低值易耗品、包装物等。生产资产。指为出售而处于生产加工阶段的存货，如在产品和自制半成品。成品资产。指为出售而储存在销售阶段的存货，如产成品和外购商品。此外，还有属结算资产的分期收款发出商品等。（3）存货按其来源可以分为两类：外购存货。指企业从外部购入的存货，如工业企业外购材料，商业企业外购商品等。自制存货：指由企业自己制造的存货，如工业企业的自制材料、在产品和产成品等。各种分类之间的联系，可用图7-1表示。 原料及主要材料 辅助材料 燃料 储备资产 修理用备件 包装物 低值易耗品 生产领域 外购半成品 在产品 存货 生产资产 自制半成品 产成品 成品资产 流通领域 外购商品 结算资产 分期收款发出商品图7-1 企业存货的分类在商品流通企业，存货主要分类为：商品、材料物资、低值易耗品、包装物；在建筑安装施工企业，存货主要分类为：库存材料、周转材料、低值易耗品、委托加工物资、在建工程等。（二）存货评估的特点存货的价值评估与其他种类资产的评估相比，具有如下特点：（1）存货是非货币性流动资产。存货属流动资产，它具有流动资产的一般特性，如流动性大、存在形态多样性、变现速度快、价值转移的一次性等，因此它具有流动资产评估的特点。同时，存货是非货币性流动资产，它不同于货币性流动资产。货币性流动资产由于其代表的货币量值是固定不变的，所以无论时间的推移和物价如何变动，其面值不变。存货所代表的货币量值却会随着物价的升降、供需情况的变化、生产过程中实物形态的改变，时间延续中物理和化学的作用发生改变。因此存货的评估比货币性流动资产评估复杂，但由于它不具有固定资产的特点一般不考虑有形和无形损耗，比固定资产评估简单。（2）对企业存货进行评估，是一种以单项资产为评估对象的单项评估，而企业存货一般不具备有独立的获利能力。因此，进行存货评估时，不需要考虑进行获利能力的综合性价值评估，收益法不适宜于存货的评估。（3）分清主次，掌握重点。对于一些大中型企业，特别是品种多，产品结构复杂的企业，存货的数量、品种繁多，不可能做到逐件评估，甚至有时很难做到逐类评估。这时，必须分清主次，抓住重点。通常可采用管理上的“ABC分类法”，把被评估的存货，根据储备资产、生产资产和成品资产分割分成ABC三类，属A类的存货要求全面核实，逐项详细评估，力求准确；B类进行一般清查与分项评估；C类的可按大类抽查与分类评估。（4）不同资产形态，考虑不同因素。存货评估时要考虑的主要因素有：历史成本与运杂费。对外购原材料、半成品及辅助材料评估时首先要查明购置时间、原始进价及运杂费等账面价值。然后对照评估时期的价格及运杂费变化情况作出调整。价格变动。价格变化情况是存货评估要考虑的重要因素，对账面价值与现行市价变化较大的，应按现行市价或物价指数予以调整。对账面价值与购进价格在记帐上有出入的资产，应按评估确定的标准调整成基准日的统一口径。质量、性能变化。对各种实物形态的存货，要鉴定质量等级，变质或受损的原材料、辅材，质量不合格的产成品，半成品都应按质定价。供需状况。原材料、产成品等要根据市场供需状况对其进行调整，畅销、供不应求的可考虑适当提高价格，积压、滞销的要适当降价。汇率变化。对进口原材料或含有进口原材料的产成品、半成品应根据汇率变化，作出价格调整。完工程度。对半成品，在制品和自制包装材料，要通过鉴定，确定其完工程度再进行评估。（5）损耗的计量。存货资产与固定资产不同，一般情况下不考虑功能性等无形损耗，除低值易耗品外也很少考虑有形损耗。但存货实际也存在一定贬损，这种贬损产生的原因不同于固定资产，处理方式亦不相同。存货评估时主要考虑的损耗及处理方式有：数量亏损。因管理不善造成的流失，在评估时根据清查核实数予以删除。质量、性能损耗。根据质量鉴定情况，折扣处理。自然损耗。正常范围内的自然损耗作盘亏处理，非正常范围内的自然损耗转待处理流动资产损失。风险损失。因企业产品不适销对路，或遭淘汰，使生产资产类和成品资产类存货变现困难。可通过概率评价，确定能正常销售的数量，不能正常销售的进行折扣处理或计算废料残值。无形损耗。产成品中有些技术含量较高，随着技术进步，某些积压的产成品可能因同类新产品开发而显得技术落后，甚至被淘汰。这时，对这类产成品需要考虑因无形损耗引起的贬值。 （6）存货的清查核实。存货种类数量多而复杂，评估前的清查核实是保证评估准确的前提。要根据被评单位申报的情况认真清查核实，核实的内容包括账存与实际数量；资产属性；使用、保管状况；必要的品质鉴定等。核查方式可根据管理情况及ABC分类情况，采取全面清查、重点抽查或抽样检查，可按以账查物，以物对账双向进行。要求做到账账相符，账实相符。3存货评估中的几个注意问题（1）评估方法的选择应与评估目的、资产形态相匹配存货一般不采用收益法评估，常用的评估方法是成本法（包括历史成本法）和市场法（包括采用清算价格）。必须根据存货的不同形态和不同评估目的选用不同方法。一般而言，在续用条件下宜采用成本法；产权变动的非续用条件下宜采用市场法；对废弃材料、半成品以及已淘汰产成品，应采用清算价格进行评估。应该指出的是，对同一评估企业，根据资产形态的不同，方法的选择可以是不同的，比如在产权发生变动情况下的联营、合作资产业务的评估，外购原材料、备品备件、在制品可根据情况选用重置成本法或历史成本法，而产成品就应采用市场法评估。（2）评估价格的选用及税项处理存货属流动资产，只是短期存在于企业的储备、生产和销售环节，不能形成企业的长期资产，并且不同于企业固定资产的管理方式，因此在评估价格的选取时不同于固定资产。用成本法评估存货时，对小规模纳税企业，在确定存货的价格中除支付的实价和有关费用外，还应该包含流转税如消费税、增值税等。对一般纳税企业，应含消费税、资源税等，而不含增值税。用市场法评估存货时，应采用不含税出厂价。因为对于应交纳增值税的外购原材料、半成品而言，其进项税尽管卖方已收取，但不构成外购原材料的价格，在它形成产品再卖出时，所支付的税款是销项税款与进项税款的差额，本身意味着税款的扣除；同样，对于应交纳增值税的产成品来说，其销项税款尽管向购买方收取，也不构成产出价格，在与进项税款相抵后将流出企业。采用市场法评估产成品时，现行市价中包含了成本、流转税和利润，以及销售实现后企业应交纳的所得税等因素，如何处理待实现的税金是一个不可忽视的问题。对这一问题应视评估特定目的，即将发生的经济行为和产品的特性进行具体分析。对于十分畅销的产品，假若以产成品出售为目的的评估，应直接以现行市价作为其评估值，无须考虑扣除流转税和所得税，也无须考虑扣除其销售费用；而在以投资为目的进行产成品评估时，由于产成品在新的企业中按市价销售后，流转税金和所得税等要流出企业，追加的销售费用也应得到补偿。因此，这种情况下，应从市价中扣除各种税金和销售费用后，作为产成品评估值。对于销售困难的产品，可能根本无利润可言，甚至低于成本销售，这时，即使在上述第二种情形下，也无须扣除所得税。（3）储备资产评估与其核算方式无关。企业不断发出原材料用于生产消耗或出售，由于原材料的品种多，单位成本多变等原因，即使同一品种的原材料，由于购入时间不同，取得成本也可能不同。会计实务中，对于发出原材料的成本，有不同计价方法，如“先进先出法”、“后进先出法”、“移动平均法”等。存货评估中储备类资产价值的确定，不受这些会计计价方法的影响，主要由基准日同类原材料购入时的价格决定。再如，在用低值易耗品的不同摊销方式，也不决定其评估价值。特别注意的是，存货跌价准备，是对于存货的可变现净值可能低于成本时设置的备抵科目，评估是对存货基准日实际价值的公允反映，出现低于存货成本的情况，可以通过评估贬值直接反映出来，因此存货跌价准备评估中通常按零值处理（或不出现此科目）。二、外购原材料、燃料、低值易耗品、包装物的评估（一）外购原材料、燃料、半成品等的评估这类存货品种多、数量大，使用情况复杂，而且计量单位、计价方式，购进时间各不相同。评估时要求对其账面记录、原始凭证，数量、质量情况全面清查。根据不同情况分项或分类（ABC分类及其他分类方法），采用不同评估方法。1成本法对适合用成本法评估的这类物资，可分别考虑购进时与评估时价格变动情况，采用历史成本或重置成本方法评估。评估时除考虑价格变动因素外，对各种正常发生费用及产生的损耗通过帐面或评估值进行必要的调整。（1）近期购进原材料的评估。近期购进或购进价格稳定的原材料，由于账面成本与市场现行价格基本接近，可采用历史成本法。计算公式：原材料评估价值=原材料账面价值+运杂费 （7-1）对账面价值中已含运杂费的材料，账面价值即可作为评估值。例7-1： 被评估流动资产为某企业联营后准备继续生产要使用的原材料。经盘点现有铸造用灰铁180吨、铝锭400吨。经评估人员查核，铸造用灰铁系4个月前由外地购入，购入量240吨，每吨价格1100元，运杂费为4800元。铝锭2个月前购入，购进500吨，每吨价格15000元，运杂费10000元。截止评估时间，这两种材料价格基本稳定。采用历史成本法评估，账面价值与运杂费按实际存量进行调整。灰铁评估价值=180×1100+180×=201600（元）铝定评估价值=400×15000+400×=6008000（元）（2）价格变动较大原材料的评估。对原材料购进时间较长或近期购进但价格变化大的物资进行评估，采用重置成本法。能取得现行市场价格的，用公式：原材料评估价值=核实数量×现行单位市价+采购运杂费对某些含有多品种的大类物资或现行市价资料不全，可按清查核实后账面价值利用物价指数调整计算评估值。用公式 （7-2） (或)=） （7-3）例7-2： 评估某企业库存生产用原料，取得如下资料；原料A库存量10吨，近期价格每吨8000元，每吨运杂费80元，分装入库费每吨50元；原料B库存量13吨，近期价格每吨10000元，每吨运杂费100元，分装入库费每吨60元；原料C库存量20吨，近期价格每吨5000元，每吨运杂费40元，不需分装；原料D库存量9吨，近期价格每吨4000元，每吨运杂费25元，不需分装。根据评估人员查实，这批原料符合生产标准，不存在质量变化问题。原料A评估值=10×8000+10×（80+50）=81300元原料B评估值=13×10000+13×（100+60）=132080元原料C评估值=20×5000+20×40=100800元原料D评估值=9×4000+9×25=36225元如果被估材料品种繁多，采用单项评估的方法，其评估工作量就很大。为提高评估效率，简化评估工作量，可采用分类评估的方法。采用分类评估方法的做法是：（1）根据材料的性质将库存材料划分为若干类别，如黑色金属类、有色金属类、化工原料类、燃料类等；（2）根据技术鉴定结果从被估材料原始成本中扣除变质、失效及报废材料的价值；（3）根据有关资料测算各类材料库存期的价格变动系数；（4）根据各类材料的价格调整系数确定各类材料的评估值。其相关计算公式如下： （7-4）价格调整系数 = 平均库存期（月）×每期（月）平均价格变动系数 （7-5）评估值=（1+价格调整系数） （7-6）例7-3： 评估某企业准备继续使用的库存某类材料，经核实库存量为100吨，原始成本120万元（含运杂费）。评估人员得到如下资料：该类材料平均库存周期为4个月，该类材料根据有关部门统计价格每月上涨2%。技术鉴定其中某种材料已完全报废，无回收价值，数量为2.8吨，单位成本1.4万元。评估情况：账面价值调整数：2.8×1.4=3.92万元根据物价变动率作调整系数评估：该类材料评估值=（120-3.92）×(1+4×2%) =125.37万元如果企业存在超储积压物资时，评估中应扣除超储材料的超额成本。超储材料的超额成本，是指由于材料库存量超过生产所需的合理储量，造成库存期延长而可能发生的长期占用流动资金增加的利息支出、长期占用库房管理费用的增加、自然损耗、失效风险等给企业带来的超额成本，这部分超额成本应在确定评估值时予以剔除。例7-4： 某企业库存的A类化工原料为被估资产，其有关评估资料如下：（1）核实库存量400吨，账面原始成本共2 500 000元。（2）经技术质量鉴定，A类化工原料中有一种原料共3吨已全部失效，每吨购进成本为6000元，无回收价值。（3）经测算A类原料的平均库存期为4个月，每月价格上涨系数为2.5%。（4）通过储备量分析，A类化工原料库存量比合理储备量超额20%，这部分超储原料平均每吨多支付利息及保管费用500元。根据上述资料计算A类化工原料的评估价值：A类材料调整后原始成本 = 2 500 000 3×6000 = 248.2（万元）A类材料调整系数 = 4×2.5%=10%超储原料的超额成本 = （400 ）×500 = 33333.4（元）A类材料评估价值 = 2 482 000 × （1+10%）33333.4 = 2 696 866.6（元）2市场法对被评估的原材料按可变现的现行市场价格计算，作出评估。用市场法进行评估首先要进行市场调查与分析，将被评资产与当前市场上相同（或类似）的材料进行比较分析，根据材质，功能是否发生变化，变现可能性的大小，合理确定可能成交的市场价格。其次，应当考虑被评资产的变现成本，比如随着材料库存时间的延长，资产保管费、各种损耗、占用资金利用支出会增加，成本相应提高。还要考虑变现时的销售费用等。再次，要考虑变现风险因素。基本公式：原材料评估值 = 市场成交价格变现成本风险损失值 （7-7） 或 = 市场成交价格×（1-调整系数） （7-8）用市场法对外购原材料等储备资产评估，不必考虑原始记录进行评估，得到的价值只是变现价值，而成本法计算的价值，不仅包括买价，还包括运杂费等，市场法评价价值一般会低于成本法评估价值。适合于非续用条件下评估时采用。例7-5 ： 某企业准备与另一企业联营，联营后转产。现对原产品的某项外购专用配件进行评估。评估资料如下：该专用配件库存量为12000件，通过与某维修厂联系，该厂每月可使用这种配件500件，协商交易价每件40元，并要求送货到各维修点。预计每月送货开支150元。所有配件销售完需二年时间，配件库存期间每件每月保管费按配件销售价格的1.5计算。评估情况：配件全部销售价格 = 12000×40 = 480000元销售支出 = 24×150 = 3600元保管费 = = 8640元该类配件评估值 = 480000（3600+8640） = 467760元（上述评估为简单计算，若考虑资金时间价值，需折现到基准日评估值）（二）低值易耗品的评估低值易耗品有在库低值易耗品与在用低值易耗品之分，评估时应分别作不同处理。1在库低值易耗品的评估。在库低值易耗品的评估方法与外购原材料、备用件相类似，根据不同情况，分别采用历史成本法，重置成本法或市场法进行评估。应当注意的是，对库存时间较长的低值易耗品评估时，要通过市场调查，分析同类低值易耗品在使用材料、功能等方面是否已改进，是否已有新的更先进的代用品，必要时对评估值予以调整。对购进时间短、市场价格变化不大的低值易耗品： 低值易耗品评估值 = 账面价值 对购进时间较长，市场价格变化较大的低值易耗品：有相同或类似价格时：=××（1±） （7-9）无相同或类似价格时：=××（1±） （7-10）例7-6： 对某厂检验科库存的一批检验仪器进行评估。核实账面与实际数相同为40台，此批仪器购进时间为2005年，经过调查该仪器现已不生产，改进型号仪器性能优于原型号产品，每台价格260元。技术部门通过鉴定，新型号功能比老型号超过15%。这批检验仪器的评估值为：检验仪评估值 = 40×260×（1-15%） = 8840元2在用低值易耗品的评估。在用低值易耗品因使用过一段时间，已经发生了有形损耗，必须以扣除这部分损耗后的净值作为评估值。用历史成本评估的低值易耗品，其评估价值为该低值易耗品按月摊销后的余额。用重置成本法或现行市价法评估的低值易耗品，评估价值为：在用低值易耗品评估值=重置全新价格×成新率 （7-11）式中：重置全新价格的估算与在库低值易耗品评估方法相同。成新率 = （1-）×100% （7-12）分期摊销的低值易耗品成新率也可用下式计算： 成新率=×100% （7-13）以上计算出的成新率原则上要求通过对评估低值易耗品成色的鉴定，加以验证或调整，对在用低值易耗品成新情况进行专业判断。例7-7： 被评估企业某车间生产用夹具现有50个，按规定每个使用10个月，现已使用4个月，该夹具目前市场价格每个30元。则：在用夹具评估值 = 50×30×（1） = 900元（三）包装物的评估包装物是指用于包装本企业产品，并随同产品一同出售、出租或借出的各种包装容器，如箱、桶、瓶、坛等，作为低值易耗品使用或进行固定资产管理的包装物不属此范围。随产品一同出售的包装物或包装材料的评估，用于一般原材料的评估，不在此重述。这里主要讨论的是出租或出借包装物的评估。出租或出借包装物，都是可以收回重复使用的，会计核算上需要进行摊销，这一点类似于低值易耗品，也会出现摊销余额与实际价值不符的情况，必须根据基准日的实际状况作出价值评估。但这些包装物与低值易耗品又有明显的不同之处：在包装物出租或借出时，为保证包装物的收回和完好，通常要收取押金，其金额往往高出成本。一旦包装物损坏或不能回收，押金就归企业所有，其押金金额就成为了包装物的价值。因此，包装物的评估，需要进行具体分析，分别采用不同方法进行评估：（1）在库包装物视同外购原材料进行评估；（2）在用包装物中，对已收回和确认可收回的租出、借出包装物视同在用低值易耗品进行评估；（3）确认不可收回的租出或借出包装物，以其收取的押金金额为评估值，同时调减企业收取的押金账面值。例7-8 ： 某厂2年前购进一批包装物，在产品销售中周转使用，企业改制中要求对这批包装物进行评估。评估收集到如下资料：（1）此批包装物账面原值50万元，其中库存未使用包装物5万元，库存已使用包装物10万元，另有出租出借包装物35万元。（2）企业包装物采用五五摊销，领用后即按账面原值50%摊销，故账面价值27.5万元。（3）至评估基准日，同类包装物成本上涨了10%。（4）现场查勘，库存未用包装物完好，库存已用包装物综合鉴定四成新。（5）出租出借包装物押金为成本的2倍，约定时间不收回不退押金，基准日在账押金70万元。根据历史资料分析，出租出借包装物收回比率为80%。根据上述资料，评估计算如下：（1）库存未用包装物，按外购材料评估，采用物价指数调整： 5×（1+10%）= 5.5（万元）（2）库存已使用包装物，按在用低值易耗品评估，经查勘鉴定成新率结果为40%： 10×（1+10%）×40% = 4.4（万元）（3）出租出借包装物，对可收回部分与不可收回部分分开评估：可收回包装物：35×（1+10%）×80%×40% = 12.32（万元）不可收回包装物：35×20%×2 = 14（万元）该厂包装物评估值总额为： 5.5+4.4+12.32+14 = 36.22（万元）三、在产品、自制半成品的评估在产品是指原材料投入生产后，尚未最后完工的产品，它包括各生产阶段正在加工和装配的产品，以及已经完成一道或几道生产工序，还未完成整个生产过程，等待加工或装配的库存半成品。半成品分自制半成品、外购半成品和对外销售半成品三种。外购半成品视同原材料评估。可直接对外销售半成品视同产成品评估。对在产品和自制半成品的评估，一般可采用成本法和市场法进行。（一）用成本法评估在产品、自制半成品在产品、自制半成品成本包括原材料成本、加工费及其他应计入的合理费用，应按评估时相关材料的市场价格及费用水平重置同等级在产品及自制半成品所需的合理的料、工、费计算评估值。可以根据不同情况，对以下几种具体方法选择使用。1.账面价值调整法当企业生产经营正常，成本核算资料完整、可靠时，可按账面价值调整法进行评估。评估时应收集下述资料：（1）评估基准日的在制品、半成品准确的账面价值。（2）在制品、半成品中料、工、费占用比例。（3）总成本中应剔除的不合理费用。（4）在制品、半成品使用原材料的价格变化情况。（5）在制品、半成品加工费用从开始生产到评估基准日这段时间有否变动。（6）核对在制品、半成品的技术鉴定，质量检验结果，确定实际废品率等。（7）其他应考虑的修正因素。基本公式：+ （7-14）例如在已知废品率、原材料、合理费用占用比重情况下的评估，公式具体形式为： （7-15） +废品率×残值率×（1-调整系数）调整系数：若市场前景透明度差，预计市场供求情况在未来会发生变化，而被估在产品又不能在短期内投入市场时，被估在产品有潜在变现风险，需要确定调整系数。没有变现风险的，不用估计调整系数。例7-9： 对某企业在制品评估，收集到如下资料：（1）该在制品账面累计记录截止评估日止为200000元。（2）根据近期“主要单位产品成本表”分析，该在制品材料成本占总成本的60%，所用材料价近期平均每月上涨1.5%，在制品从生产准备到评估日止有半年时间，这一时期内工资及其他费用未发生变化。（3）质量检验表明，该在制品近期废品率为4%，废品只能作残值处理，按行业规定残值以成本的3%计算。（4）本期在制品账面价值中含有前期漏转的40000元。依据上述资料，在制品评估值为：（1）该批在制品的账面成本：（200000-40000）×（1-4%）= 153600（元）（2）原材料价格调整：（200