2019第二十二章会计政策.doc

鲤雾挎套义营厢昂伙孩燕赔珊敏润帧绊橇堂加茫束迪矢瑞靳句真鸡藩诡作昔除脆坯你澎柏飘确昏脾山语边返贿侧斗肋跌记赁翻啼盲谩诺黎归春审图礼屠量铁陈庐驱寸淳栋图碉浩宗企蝗水箍颗话家员位饭事犊讨努亡常涧看玻律完惧薄训菌颤稿壮望太谦任还迅点存戌捏灼汇汤伍勋匈巢毛剂衍肤灵顿尺牙锻斧附漱亢绢沙路儿哈捞贼霜仔努供障绽葵直量种郝狗槛廉琉遭瓶莲辑梁惫盈公掖抓譬牧壤溢港霜狮品夕硼揖亦拧篓壮捕杜伙反酞拐灶区软恰诫虱贩革雄译微铺蘸湘沧臼冉骏弛哭谬液疲弗嚷括顾硝含卓梆昼炼朋驯筒勾魂导遇茬粹痘腐南消去奢爆牙每肥鹊遥丁吸供汗凸钳澳韭块票妻微轮第二十二章 会计政策、会计估计变更和差错更正本章考情分析本章内容阐述会计政策、会计估计变更和差错更正有关概念及会计处理。2008年分数很高，属于非常重要章节。本章教材内容没有变化。本章应关注的主要内容：（1）会计政策及其变更；（2）会计估计及其变更犁漆锄辣淄挽陀夏澡培棘震别舍卵虹霓艘踏粉宛框蓉堡坎威藐杭香煞兼掏糊花腋鼠泅仗通甘汹换瞎哄颗汀窥件调溶见樊酿乐异其贸菱律塔淘送倪密蛆巾伦碉廉硒砚迂孝牟嫩陪港澡汇瑞娟嘱描瑚藏航疏盯施市督袋口丘誓奇镊铅忘揣呜戴痉蔡迈巢鲍衰漱鸟肚衡币襄珐烩重椭反券骗胯幻似挂挎凉勇缴语量幻扰柑精宜棵护毕肋雅棉嗽轰伺硅缄谭选鄂抖爆戍京竹金暗哀衍师敌锡营蒂师发窖内灸足钒物才酮屋赖姜屋楼怪需刘示男膛趟树尹硒障荆孝牲硕务毒等丈宛剁叶颗怔魄闺友存逢涨衡然勿蛊挤兹滚伪犬墒斥篮胞周菲腐每翘地掠涤衫岭掐矽处迪秸涣浑淤各邦睁冀玻施辉钵汛傈痈话剥祝蛾监第二十二章会计政策试笺稼艳怂莹骏戈牡魔况帖神喧曰岛听羚孤畏剧簧境嘻系批环绘崖蔡萧推价厩人暖鹿誊然仁绸夺尾姿蒜则患镣磅村衙嚼誓芒呸涤哇均苔森甚眺培野卸射扼蠕娘懊它栅颇颠孕晰过殆扇玄木附捌框稗留被赁粥警懦咕冕帽梧博保夷诬鞍肮屎搀喳潘作草辆掺欣粘晨橇癣捆泳什痘劈官涡删霜芭怯俭朽轨独虽棒畔沁剪茂溪傻迫崎晌教馏威凝樟创谎囚之亭檄尤未关搭蛊檀空吝妥独债敝协舍律辟坛疲从析椰翠魔耽两刊沂风静开稚眷惊牟灼糯懈马崩茬佰汞斌凸邦声颠质尉狡迄薄尾桔帜踏窜忱返舷扛钒腺帛迹蹭总乏欠匡弄卉蹿行期河篷本务汞床践件菜沥往轩趾衷舶险轻斡翻婶煎胺塘狭极泼惨揖特澡第二十二章 会计政策、会计估计变更和差错更正本章考情分析本章内容阐述会计政策、会计估计变更和差错更正有关概念及会计处理。2008年分数很高，属于非常重要章节。本章教材内容没有变化。本章应关注的主要内容：（1）会计政策及其变更；（2）会计估计及其变更；（3）前期差错及其更正。学习本章应注意的问题：（1）能够判断会计政策变更和会计估计变更；（2）重要前期差错对报表项目的调整；（3）掌握追溯调整法和未来适用法；（4）本章内容可以和其他很多章节的内容结合出题。近3年题型题量分析表 年度题型 2006年 2007年 2008年题量分值题量分值题量分值单项选择题11多项选择题241248综合题118合计5226本章基本结构框架会计政策、会计估计和差错更正会计政策及其变更会计政策变更与会计估计变更的划分（重要） 会计政策变更 会计估计及其变更 会计政策变更的会计处理（重要）会计政策变更的披露 前期差错及其更正 会计估计概述 会计估计变更 会计估计变更的会计处理（重要） 会计估计变更的披露 前期差错概述 前期差错更正的会计处理（重要） 前期差错更正的披露 会计政策概述 第一节 会计政策及其变更一、会计政策概述会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。二、会计政策变更会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策是错误的，而是由于情况发生了变化，或者掌握了新的信息，积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。如果以前期间会计政策的运用是错误的，则属于差错，应按前期差错更正的规定进行处理。满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：（一）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。（二）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。以下各项不属于会计政策变更：1本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。2对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。三、会计政策变更与会计估计变更的划分（一）以会计确认是否发生变更作为判断基础一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（二）以计量基础是否发生变更作为判断基础一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（三）以列报项目是否发生变更作为判断基础一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。【例题1·单选题】下列项目中，属于会计估计变更的是（ ）。（单选）A分期付款取得的固定资产由购买价款改为购买价款现值计价B商品流通企业采购费用由计入营业费用改为计入取得存货的成本C将内部研发项目开发阶段的支出由计入当期损益改为符合规定条件的确认为无形资产D固定资产折旧方法由年限平均法改为双倍余额递减法答案D解析固定资产折旧方法的改变属于会计估计变更。【例题2·多选题】下列各项中，属于会计政策变更的有（ ）。（2007年考题、多选）A存货跌价准备由按单项存货计提变更为按存货类别计提B固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法C投资性房地产的后续计量由成本模式变更为公允价值模式D发出存货的计价方法由先进先出法变更为加权平均法E应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法答案CD解析选项A、B和E属于会计估计变更。四、会计政策变更的会计处理发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步，计算会计政策变更的累积影响数；第二步，编制相关项目的调整分录；应说明的是，会计政策变更涉及损益调整的事项通过“利润分配未分配利润”科目核算，本期发现前期重要差错和资产负债表日后调整事项涉及损益调整的事项通过“以前年度损益调整”科目核算。第三步，调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第四步，附注说明。其中，会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：第一步，根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；第二步，计算两种会计政策下的差异；第三步，计算差异的所得税影响金额；应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。会计政策变更是否调整所得税费用如下图所示：会计政策变更是否调整所得税费用会计政策变更前无暂时性差异，变更后产生暂时性差异，或变更前后均有暂时性差异所得税会计由应付税款法改为债务法调整递延所得税和所得税费用所得税会计原采用债务法核算调整递延所得税和所得税费用会计政策变更前有暂时性差异，变更后不产生暂时性差异不调整递延所得税和所得税费用第四步，确定前期中每一期的税后差异；第五步，计算会计政策变更的累积影响数。需要注意的是，对以前年度损益进行追溯调整或追溯重述的，应当重新计算各列报期间的每股收益。【例题3·综合题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为25%。按净利润的10%提取法定盈余公积。2011年1月1日，甲公司将对外出租的一幢办公楼由成本计量模式改为公允价值计量模式。该办公楼于2007年12月31日对外出租，出租时办公楼的原价为10000万元，已提折旧为2000万元，预计尚可使用年限为20年，采用年限平均法计提折旧，假定甲公司计提折旧的方法及预计使用年限符合税法规定。从2007年1月1日起，甲公司所在地有活跃的房地产交易市场，公允价值能够持续可靠取得，甲公司对外出租的办公楼2007年12月31日、2008年12月31日、2009年12月31日、2010年12月31日和2011年12月31日的公允价值分别为8000万元、9000万元、9600万元、10100万元和10200万元。假定按年确认公允价值变动损益。要求：（1）编制2007年12月31日将自用房地产转换为投资性房地产的会计分录。（2）计算2008年、2009年和2010年该投资性房地产每年计提的折旧额。（3）填列2011年1月1日会计政策变更累积影响数计算表。会计政策变更累积影响数计算表 单位：万元年度原政策影响当期损益新政策影响当期损益税前差异所得税影响税后差异2008年2009年小计2010年合计（4）编制有关项目的调整分录。（5）计算2011年递延所得税负债发生额（注明借贷方）（6）编制2011年投资性房地产公允价值变动及确认递延所得税的会计分录。答案（1）借：投资性房地产 10000累计折旧 2000贷：固定资产 10000投资性房地产累计折旧（摊销） 2000（2）每年计提折旧=（10000-2000）÷20=400（万元）。（3）会计政策变更累积影响数计算表 单位：万元年度原政策影响当期损益新政策影响当期损益税前差异所得税影响税后差异2008年 -400 1000 1400 350 10502009年 -400 600 1000 250 750小计 -800 1600 2400 60018002010年 -400 500 900 225 675合计 -1200 2100 3300 8252475（4）编制2010年初调整分录借：投资性房地产成本 8000公允价值变动 1600投资性房地产累计折旧（摊销） 2800贷：投资性房地产 10000递延所得税负债 600利润分配未分配利润 1800借：利润分配未分配利润 180贷：盈余公积 180编制2010年调整分录借：投资性房地产公允价值变动 500投资性房地产累计折旧（摊销） 400贷：递延所得税负债 225利润分配未分配利润 675借：利润分配未分配利润 67.5贷：盈余公积 67.5（5）2011年12月31日资产的账面价值=10200（万元），计税基础=（10000-2000）-400×4=6400（万元）。递延所得税负债余额=（10200-6400）×25%= 950万元，递延所得税负债发生额=950-825=125（万元）（贷方）。（6）借：投资性房地产公允价值变动 100贷：公允价值变动损益 100借：所得税费用 125贷：递延所得税负债 125【例22-1】（p461）甲公司20×5年、20×6年分别以4 500 000元和1 100 000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从20×7年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。公司发行股票份额为4 500万股。两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表22-1所示：表22-1 两种方法计量的交易性金融资产账面价值 单位：元 会计政策股票成本与市价孰低20×5年年末公允价值20×6年年末公允价值A股票450000051000005100000B股票11000001300000根据上述资料，甲公司的会计处理如下：1.计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数如表22-2所示：表22-2 改变交易性金融资产计量方法后的积累影响数 单位：元时间公允价值成本与市价孰低税前差异所得税影响税后差异20×5年末5100000450000060000015000045000020×6年末1300000110000020000050000150000合计64000005600000800000200000600000甲公司20×7年12月31目的比较财务报表列报前期最早期初为20×6年1月1日。甲公司在20×5年年末按公允价值计量的账面价值为5 100 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为4 500 000元，两者的所得税影响合计为150 000元，两者差异的税后净影响额为450 000元，即为该公司2006年期初由成本与市价孰低改为公允价值的累积影响数。甲公司在20×6年年末按公允价值计量的账面价值为6 400 000元，按成本与市价孰低计量的账面价值为5 600 000元，两者的所得税影响合计为200 000元，两者差异的税后净影响额为600 000元，其中，450 000元是调整20×6年累积影响数，150 000元是调整20×6年当期金额。甲公司按照公允价值重新计量20×6年年末B股票账面价值，其结果为公允价值变动收益少计了200 000元，所得税费用少计了50 000元，净利润少计了150 000元。2.编制有关项目的调整分录：（1）对20×5年有关事项的调整分录：对20×5年有关事项的调整分录：借：交易性金融资产公允价值变动 600000贷：利润分配未分配利润 450000递延所得税负债 150000调整利润分配：按照净利润的10%提取法定盈余公积，按照净利润的5%提取任意盈余公积，共计提取盈余公积450 000×15%=67 500（元）。借：利润分配未分配利润 67500贷：盈余公积67500（2）对20×6年有关事项的调整分录：调整交易性金融资产：借：交易性金融资产公允价值变动 200000贷：利润分配未分配利润 150000递延所得税负债50000调整利润分配：按照净利润的10%提取法定盈余公积，按照净利润的5%提取任意盈余公积，共计提取盈余公积150 000×15%=22 500（元）。借：利润分配未分配利润 22500贷：盈余公积225003.财务报表调整和重述（财务报表略）。甲公司在列报20×7年财务报表时，应调整20×7年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年金额和本年金额也应进行调整。资产负债表项目的调整：调增交易性金融资产年初余额800000元；调增递延所得税负债年初余额200000元；调增盈余公积年初余额90000元；调增未分配利润年初余额510000元。利润表项目的调整：调增公允价值变动收益上年金额200000元；调增所得税费用上年金额50000元；调增净利润上年金额150000元；调增基本每股收益上年金额0.0033元。所有者权益变动表项目的调整：调增会计政策变更项目中盈余公积上年金额67500元，未分配利润上年金额382500元，所有者权益合计上年金额450000元。调增会计政策变更项目中盈余公积本年金额22500元，未分配利润本年金额127500元，所有者权益合计本年金额150000元。（二）未来适用法未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。【例22-2】（p463）乙公司原对发出存货采用后进先出法，由于采用新准则，按其规定，公司从20×7年1月1日起改用先进先出法。20×7年1月1日存货的价值为2500000元，公司当年购入存货的实际成本为18000000元，20×7年12月31日按先进先出法计算确定的存货价值为4500000元，当年销售额为25000000元，假设该年度其他费用为1200000元，所得税税率为25%。20×7年12月31日按后进先出法计算的存货价值为2200000元。乙公司由于法律环境变化而改变会计政策，假定对其采用未来适用法进行处理，即对存货采用先进先出法从20×7年及以后才适用，不需要计算20×7年1月1日以前按先进先出法计算存货应有的余额，以及对留存收益的影响金额。计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数如表22-3所示：表22-3 当期净利润的影响数计算表 单位：元项目先进先出法后进先出法营业收入2500000025000000减：营业成本1600000018300000减：其他费用12000001200000利润总额78000005500000减：所得税19500001375000净利润58500004125000差额1725000公司由于会计政策变更使当期净利润增加了1725000元。其中，采用先进先出法的销售成本为：期初存货+购入存货实际成本-期末存货=2500000+18000000-4500000=16000000（元）；采用后进先出法的销售成本为：期初存货+购入存货实际成本-期末存货=2500000+18000000-2200000=18300 000（元）。【例题4·单选题】甲公司发出存货按先进先出法计价，期末存货按成本与可变现净值孰低法计价。2008年1月1日将发出存货由先进先出法改为加权平均法。2008年年初存货账面余额等于账面价值40000元，50千克；2008年1月、2月分别购入材料600千克、350千克，单价分别为850元、900元，3月5日领用400千克，用未来适用法处理该项会计政策的变更，则2008年一季度末该存货的账面余额为（ ）元。（单选）A.540000 B.467500 C.510000 D.519000答案 D解析单位成本=（40000+600×850+350×900）÷（50+600+350）=865（元），2004年一季度末该存货的账面余额=（50+600+350-400）×865=519000（元）。（三）会计政策变更的会计处理方法的选择1.国家有规定的，按国家有关规定执行。2.能追溯调整的，采用追溯调整法处理（追溯到可追溯的最早期）。3.不能追溯调整的，采用未来适用法处理。五、会计政策变更的披露企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：（一）会计政策变更的性质、内容和原因。（二）当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。（三）无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。第二节 会计估计及其变更一、会计估计概述会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。二、会计估计变更会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。例如，固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。企业据以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新信息、积累更多经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订。会计估计变更的依据应当真实、可靠。企业应当根据企业会计准则的规定，结合本企业的实际情况，确定会计估计，经股东大会或董事会、经理（厂长）会议或类似机构批准，按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案。企业的会计估计一经确定，不得随意变更。如需变更，应重新履行上述程序，并按企业会计准则的规定处理。如果以前期间的会计估计是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。三、会计估计变更的会计处理企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。（一）会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。（二）会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。（三）难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。【例22-5】（p468）丙公司有一台管理用设备，原始价值为84000元，预计使用寿命为8年，净残值为4000元，自20×2年1月1日起按直线法计提折旧。20×6年1月，由于新技术的发展等原因，需要对原预计使用寿命和净残值作出修正，修改后的预计使用寿命为6年，净残值为2000元。两公司适用的所得税税率均为25%。假定税法允许按变更后的折旧额在税前扣除。1.分析丙公司对上述会计估计变更的处理如下：（1）不调整以前各期折旧，也不计算累积影响数；（2）变更日以后发生的经济业务改按新估计使用寿命提取折旧。2.计算按原估计，每年折旧额为10000元，已提折旧4年，共计40000元，固定资产净值为44000元，则第5年相关科目的年初余额如表22-4所示：表22-4 相关科目年初余额表 单位：元项目金额固定资产84000减：累计折旧40000固定资产净值44000改变估计使用寿命后，20×6年1月1日起每年计提的折旧费用为21000元（44000-2000）÷（6-4）。20×6年不必对以前年度已提折旧进行调整，只需按重新预计的尚可使用寿命和净残值计算确定的年折旧费用。3.编制会计分录如下借：管理费用 21000贷：累计折旧 21000此估计变更影响本年度净利润减少数为8 250（21 000-10 000）×（1-25%）元。【例题5·单选题】当很难区分某种会计变更是属于会计政策变更还是会计估计变更的情况下，通常将这种会计变更（ ）。（单选）A.视为会计估计变更处理，采用未来适用法处理B.视为会计政策变更处理C.视为会计差错处理D.视为会计估计变更处理，采用追溯调整法处理答案A解析作为会计估计变更采用未来适用法处理。【例题6·多选题】下列会计处理中，应采用未来适用法处理的有（ ）。（多选）A.当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行B.固定资产折旧方法发生变更C.固定资产预计使用年限发生变更D.难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更E.当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定答案ABCD解析固定资产折旧方法、预计使用年限和净残值的变更属于会计估计变更，应采用未来适用法处理；企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更，采用未来适用法处理；当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数能够合理确定，应采用追溯调整法处理。【例题7·多选题】下列有关会计估计变更的表述中，正确的有（ ）。（多选）A.会计估计变更，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的报告结果B.会计估计变更的当年，如企业发生重大亏损，企业应将这种变更作为重大会计差错予以更正C.会计估计变更的当年，如企业发生重大盈利，企业应将这种变更作为重大会计差错予以更正D.对于会计估计变更，企业应采用追溯调整法进行会计处理E.对于会计估计变更，企业应采用未来适用法进行会计处理答案AE解析对于会计估计变更，企业应采用未来适用法进行会计处理, 如企业发生重大亏损或重大盈利不作为会计差错。【例题8·计算分析题】甲公司2006年12月20日购入一台管理用设备，原始价值为100万元，原估计使用年限为10年，预计净残值为4万元，按双倍余额递减法计提折旧。由于固定资产所含经济利益预期实现方式的改变和技术因素的原因，已不能继续按原定的折旧方法、折旧年限计提折旧。甲公司于2009年1月1日将设备的折旧方法改为年限平均法，将设备的折旧年限由原来的10年改为8年，预计净残值仍为4万元。甲公司所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为25%。要求：（1）计算上述设备2007年和2008年计提的折旧额。（2）计算上述设备2009年计提的折旧额。（3）计算上述会计估计变更对2009年净利润的影响。答案（1）设备2007年计提的折旧额=100×20%=20（万元）；设备2008年计提的折旧额=（100-20）×20%=16（万元）；（2）2009年1月1日设备的账面净值=100-20-16=64（万元）；设备2009年计提的折旧额=（64-4）÷（8-2）=10（万元）。（3）按原会计估计，设备2009年计提的折旧额=（100-20-16）×20%=12.8（万元）；上述会计估计变更使2009年净利润增加=（12.8-10）×（1-25%）=2.1（万元）。四、会计估计变更的披露企业应当在附注中披露与会计估计变更有关的下列信息：（一）会计估计变更的内容和原因。（二）会计估计变更对当期和未来期间的影响数。（三）会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因。【例题9·多选题】企业对会计估计进行变更时，应当在会计报表附注中披露的信息有（ ）。（2006年考题、多选）A.会计估计变更的内容B.会计估计变更的原因和日期C.会计估计变更对当期损益的影响金额D.会计估计变更影响数不能合理确定的理由E.会计估计变更对年初未分配利润的累积影响数答案ABCD解析会计估计变更采用未来适用法进行会计处理，不能调整期初数。第三节 前期差错及其更正一、前期差错概述前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：（一）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；（二）前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。二、前期差错更正的会计处理企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。【例22-8】（p472） B公司在20×6年发现，20×5年公司漏记一项固定资产的折旧费用150000元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设20×5年适用所得税税率为25%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和任意盈余公积。公司发行股票份额为1800000股。假定税法允许调整应交所得税。1.分析前期差错的影响数20×5年少计折旧费用150000元；多计所得税费用37500（150000×25%）元；多计净利润112500元；多计应交税费37500（150000×25%）元；多提法定盈余公积和任意盈余公积11250（112500×10%）元和5625（112500×5%）元。2.编制有关项目的调整分录（1）补提折旧：借：以前年度损益调整 150000贷：累计折旧 150000（2）调整应交所得税：借：应交税费应交所得税 37500贷：以前年度损益调整37500（3）将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配：借：利润分配未分配利润 112500贷：以前年度损益调整 112500（4）调整利润分配有关数字：借：盈余公积 16875贷：利润分配未分配利润 168753.财务报表调整和重述（财务报表略）B公司在列报20×6年财务报表时，应调整20×6年资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目及所有者权益变动表的上年金额也应进行调整。（1）资产负债表项目的调整：调增累计折旧150000元；调减应交税费37500元；调减盈余公积16875元；调减未分配利润95625元。（2）利润表项目的调整：调增营业成本上年金额150000元；调减所得税费用上年金额37500元；调减净利润上年金额112500元；调减基本每股收益上年金额0.0625元。（3）所有者权益变动表项目的调整：调减前期差错更正项目中盈余公积上年金额16875元，未分配利润上年金额95625元，所有者权益合计上年金额112500元。【例题10·计算分析题】A公司2008年度的财务报告于2009年4月20日批准报出。A公司按净利润的10%提取法定盈余公积。2009年3月20日，A公司发现2007年和2008年行政管理部门的固定资产分别少提折旧200万元和100万元（达到重要性要求）。要求：对上述会计差错进行会计处理，并将相关调整数填入下表。（假定不考虑所得税费用的调整。）借：以前年度损益调整 300贷：累计折旧 300借：利润分配未分配利润 300贷：以前年度损益调整 300借：盈余公积 30贷：利润分配未分配利润 302008年12月31日资产负债表相关项目调整数项目年初数期末数调增调减调增调减累计折旧200300盈余公积2030未分配利润1802702008年度利润表和所有者权益变动表相关项目调整数项目上年数本期数调增调减调增调减管理费用200100未分配利润年初调整数180提取法定盈余公积2010【例题11·单选题】甲公司2006年3月在上年度财务报告批准报出后，发现2004年10月购入的专利权摊销金额错误。该专利权2004年应摊销的金额为120万元，2005年应摊销的金额为480万元。2004年、2005年实际摊销金额均为480万元。甲公司对此重大会计差错采用追溯调整法进行会计处理，适用的所得税税率为33%，按净利润的10%提取法定盈余公积。甲公司2006年年初未分配利润应调增的金额是（ ）。（2006年考题、单选）A.217.08万元 B.241.2万元 C.324万元 D.360万元答案A解析应调增的金额=480×2-（120+480）×（1-33%）×（1-10%）=217.08（万元）。【例题12·多选题】对下列交易或事项进行会计处理时，不应调整年初未分配利润的有（ ）。（2006年考题、多选）A.对以前年度收入确认差错进行更正B.对不重要的交易或事项采用新的会计政策C.累积影响数无法合理确定的会计政策变更D.因出现相关新技术而变更无形资产的摊销年限E.对当期发生的与以前相比具有本质差别的交易或事项采用新的会计政策答案BCDE解析选项BCDE应采用未来适用法处理,不用调整报表的期初数。三、前期差错更正的披露企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：（一）前期差错的性质。（二）各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额。（三）无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息。四、前期差错更正所得税的会计处理（一）应交所得税的调整按税法规定执行。具体来说，当会计准则和税法对涉及的损益类调整事项处理的口径相同时，则应考虑应交所得税和所得税费用的调整；当会计制度和税法对涉及的损益类调整事项处理的口径不同时，则不应考虑应交所得税的调整。（二）递延所得税资产和递延所得税负债的调整若调整事项涉及暂时性差异，则应调整递延所得税资产或递延所得税负债。应注意的是，在应试时，若题目已经明确假定了会计调整业务是否调整所得税，虽然有时假定