第3章 存货 (2).ppt
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1、,3 存货,INVENTORY,Chapter 3,某市地税稽查局在2003年税收财务大检查中,发现某五金厂2002年上半年和下半年对存货成本采用了不同的计价方法。上半年产成品的存货成本采用先进先出法,销售实现后,按帐面存货成本结转产品销售成本。但是从2002年7月开始,在未经税务机关批准的情况下,擅自改变存货计价方法而采用了加权平均法法,致使2002年产品销售成本上升了将近400万元,企业该年度的应纳税所得额也相应减少了400万元,少缴企业所得税132万元。 思考: 1)企业改变存货计价方法违反了会计制度的哪些规定? 2)企业为什么改变存货计价方法,带来的结果是什么?,引导案例:存货计价方法
2、不得随意改变,资产计价舞弊是资产造假的惯用手法。而存货项目因其种类繁多并且具有流动性强、计价方法多样的特点,又导致存货高估构成资产计价舞弊的主要部分。 中外上市公司中,涉及存货舞弊的案例为数众多,其中比较著名的有麦克森罗宾斯公司、斯温道色拉油公司、权益基金、ZZZZ百斯特公司,法尔莫公司以及中国的红光实业公司、天津广夏(集团)有限公司等。,引导案例:存货舞弊,法尔莫公司 自获得第一家药店开始,莫纳斯就梦想着把他的小店发展成一个庞大的药品帝国。其所实施的策略就是他所谓的“强力购买”,即通过提供大比例折扣来销售商品。莫纳斯首先做的就是把实际上并不盈利且未经审计的药店报表拿来,用自己的笔为其加上并不
3、存在的存货和利润。然后凭着自己空谈的天份及一套夸大了的报表,在一年之内骗得了足够的投资用以收购了8家药店,奠定了他的小型药品帝国的基础。这个帝国后来发展到了拥有300家连锁店的规模。 先将所有的损失归入一个所谓的“水桶账户”,然后再将该账产的金额通过虚增存货的方式重新分都到公司的数百家成员药店中。他们仿造购货发票、制造增加存货并减少销售成本的虚假记账凭证、确认购货却不同时确认负债、多计或加倍计算存货的数量。财务部门之所以可以隐瞒存货短缺是因为注册会计师只对300家药店中的4家进行存货监盘,而且他们会提前数月通知法尔莫公司他们将检查哪些药店。管理人员随之将那4家药店堆满实物存货,而把那些虚增的部
4、分分配到其余的296家药店。 这项审计失败使事务所在民事诉讼中损失了3亿美元。财务总监被判33个月的监禁,莫纳斯本人则被判入狱5年。,引导案例:存货舞弊,存货价值的操纵手法: 确定涉及两个要素:数量和价格。 1虚增虚减存货数量。如无依据预估入账以虚增存货,通过往来虚增销售、虚转成本以虚减存货,以非法购买的发票虚增存货等。 2不按配比原则归集和分配成本费用(资本化或费用化)。如将应列入销售费用、管理费用的费用开支列入制造费用,多转或少转已消耗的原材料价值以调节存货的价值等。 3非法销售。主要是指高管人员或经管人员利用职务之便,将本单位的产品或材料私自对外销售,然后采取弄虚作假的办法,冲销产品或材
5、料记录,将销售所得款项私设“小金库”或据为己有(贪污)。 4通过操纵存货盘点掩盖存货舞弊。如临时向同行借入产品以虚增存货价值,转移产品以虚减存货价值,伪造提货单以掩盖已被盗卖的产品,以货到票未到的商品抵作被挪用的商品等。,存货,存货的确认和初始计量,存货成本的结转,存货的初始计量(重要),发出存货成本的计量方法,发出存货的计量,存货期末计量原则,期末存货的计量,存货的可变现净值,存货期末计量的具体方法(重要),存货的概念与确认条件,存货盘亏或毁损的处理,3 存货,学习目的与要求,理解存货的核算范围和确认标准; 掌握确认存货确认和计量的基本要求; 掌握存货可变现净值的确认方法; 掌握发出存货的各
6、种计价方法及其优缺点; 熟悉存货发出的计价方法; 掌握存货盘盈、盘亏的账务处理; 了解存货在财务报告中的列示方法。,3 存货,重点 存货的核算范围和存货发出计价方法,以及不同存 货发出计价方法对财务状况和经营成果的影响。 难点 期末存货成本与可变现净值孰低方法的运用,尤其 是不同存货可变现净值的确定方法。,教学重点与难点,考点: (1)收回委托加工物资成本的计算; (2)存货可变现净值的概念; (3)存货成本的构成及存货跌价准备的会计处理; (4)可变现净值的确定等。 一般考2-3分,近三年主要以客观题为主,内容是存货的初始计量和后续计量,其中涉及计算存货取得时的入账价值、各种存货计价方法下发
7、出存货的成本、期末存货计提的跌价准备等。多选题涉及存货的构成具体内容、各项税金对存货成本的影响等。存货也是计算及会计处理题和综合题中的基本内容,例如非货币性资产交换中涉及存货的交换、债务重组中以存货抵债、销售实现时与存货成本配比确认损益等等。,第一节 存货及其分类,一、存货的定义与特征 存货指企业在正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品,或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品,或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。 注意:劳务成本的余额也反映在存货中。,存货特征: 1)存货是一种具有物质实体的有形资产; 2)存货属于流动资产,具有较大的流动性; 3)存货区别于固定资产等非流
8、动资产的最基本的特征是,企业持有存货的最终的目的是为了出售,包括可供直接销售的产成品、商品,以及需经过进一步加工后出售的原材料等。不包括为建造固定资产而购入的材料和用于产品生产的设备 4)存货属于非货币性资产,存在价值减损的可能性。,工程物资是存货吗?,注意点: 代销商品的归属 销出之前作为委托方的存货,但为了使受托方加强对代销商品的管理,现行企业会计制度规定受托方应对其受托代销商品在资产负债表的存货项目中反映;并将与受托代销商品对应的代销商品款作为一项负债。 在途商品等的处理作为购货方的存货处理 销货方已作销售,未发货; 购货方收到货,未收到结算发票等凭证; 购货方已确认为购进,未到达入庫。
9、,购货约定问题不作为企业的存货处理。 周转材料能够多次使用、但不符合固定资产定义的材料,如为了包装本企业商品而储备的各种包装物,各种工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品以及在经营过程中周转使用的容器等低值易耗品和建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料。 周转材料符合固定资产定义的作为固定资产处理。,第一节 存货及其分类,二、存货的确认条件 存货的价值直接影响企业的财务状况、经营成果和现金流量。 同时满足条件: 与该存货有关的经济利益很可能流入企业(在有些交易方式下,存货实物的交付及所有权的转移与所有权上主要风险和报酬的转移可能并不同步。此时,存货的确认应当注重交易的经济实质,而不能
10、仅仅依据其所有权的归属); 该存货的成本能够可靠地计量。,各种交易方式的存货确认状况归纳,实质重于形式,三、存货的分类,存货按经济用途的分类 原材料 在产品 自制半成品 产成品 商品 周转材料,存货按存放地点的分类 在库存货 在途存货 在制存货 在售存货,存货按取得方式的分类 外购存货 自制存货 委托加工存货 投资者投入的存货 接受捐赠取得的存货 通过债务重组取得的存货 非货币性资产交换取得的存货 盘盈的存货,存货的初始计量指在取得存货时,对存货入账价值的确定。 计量原则:以取得实际成本为基础,第二节 存货的初始计量,3 存货,一、外购存货 存货的采购成本,指存货从采购到入库前所发生的全部支出
11、。 (一)工业企业外购存货的入账价值 包括 购买价款:发票中的金额; 相关税费:消费税、资源税、不能抵扣的增值税、关税; 其他可直接归属于存货采购成本的费用:如在存货采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。 入库前发生的不合理的损耗根据发生损耗的具体原因,计入对应的科目中。由责任人、保险公司赔偿的其他应收款中; 入库以后发生的挑选整理费用、保管费用管理费用;,关于一般纳税企业进项税额的处理: 外购一般存货不计入采购成本 外购一般存货时运费按运费结算单据所列运费和7%的扣除率计算进项税额抵扣,余额计入采购成本 外购农副产品按买价的13%单独核算进项税额,余额计
12、入采购成本 小规模纳税企业外购存货进项税额计入采购成本,外购存货注意的问题: 1)存货在运输途中的人为损失:过失人索取赔偿,不计入采购成本; 2)自然灾害造成的非常损失:扣除保险赔款和可收回残值后的净损失,计入营业外支出; 3)属于无法查明原因的途中损耗:作为待处理财产损溢核算,待查明原因后再作处理 4)市内零星货物运杂费、采购人员的差旅费、采购机构的经费以及供应部门经费:一般都不应当包括在存货的采购成本中,3 存货,(二)商品流通企业: 外购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的的费用等进货费用等 1)计入存货采购成本; 2)先进行归集,期末根据所购商品的存销情
13、况进行分摊; 已售商品的进货费用计入当期损益; 未售商品的进货费用计入期末存货成本。 注意:进货费用金额较小的发生时直接计入当期损益。,(三)外购存货的会计处理(实际成本核算) 存货验收入库和货款结算同时完成(单到货到),虚线框表示框内至少有一个,但不需全部科目参与会计处理,【例】华联实业股份有限公司购入一批原材料,增值税专用发票上注明的材料价款为50 000元,增值税进项税额为8 500元。货款已通过银行转账支付,材料也已验收入库。,货款已结算但存货尚在运输途中(单到货未到),【例】华联实业股份有限公司购入一批原材料,增值税专用发票上注明的材料价款为200 000元,增值税进项税额为34 0
14、00元。同时,销货方代垫运杂费3 200元,其中,运费2 000元。上列货款及销货方代垫的运杂费已通过银行转账支付,材料尚在运输途中。,存货已验收入库但货款尚未结算(货到单未到) 月末时处理,本月末 暂估值,下月初 红字冲,为什么估价入库? 为什么下月初冲回?,【例】某年3月28日,华联实业股份有限公司购入一批原材料,材料已运达企业并已验收入库,但发票账单等结算凭证尚未到达。月末时,该批货物的结算凭证仍未到达,华联公司对该批材料估价35 000元入账。4月3日,结算凭证到达企业,增值税专用发票上注明的原材料价款为36 000元,增值税进项税额为6 120元,货款通过银行转账支付。,(1)3月2
15、8日,材料运达企业并验收入库,暂不作会计处理。 (2)3月31日,结算凭证仍未到达,对该批材料暂估价值入账。 借:原材料 35 000 贷:应付账款暂估应付账款 35 000 (3)4月1日,编制红字记账凭证冲回估价入账分录。 借:原材料 35 000 贷:应付账款暂估应付账款 35 000 (4)4月3日,收到结算凭证并支付货款。 借:原材料 36 000 应交税费应交增值税(进项税额) 6 120 贷:银行存款 42 120,采用预付货款方式购入存货,【例】某年6月20日,华联实业股份有限公司向乙公司预付货款70 000元,采购一批原材料。乙公司于7月10日交付所购材料,并开来增值税专用发
16、票,材料价款为62 000元,增值税进项税额为10 540元。7月12日,华联公司将应补付的货款2 540元通过银行转账支付。,采用赊购方式购入存货,【例】某年3月20日,华联实业股份有限公司从乙公司赊购一批原材料,增值税专用发票上注明的原材料价款为60 000元,增值税进项税额为10 200元。根据购货合同约定,华联公司应于4月30日之前支付货款。,1)赊购附有现金折扣条件 总价法 净价法,折扣期内付款,作为理财收入 冲减财务费用,折扣期外付款,作为超期利息 计入财务费用,在我国的会计实务中,要求采用总价法。,【例】某年7月1日,华联实业股份有限公司从乙公司赊购一批原材料,增值税专用发票上注
17、明的原材料价款为80 000元,增值税进项税额为13 600元。根据购货合同约定,华联公司应于7月31日之前支付货款,并附有现金折扣条件:如果华联公司能在10日内付款,可按原材料价款(不含增值税)的2%享受现金折扣;如果超过10日付款,则须按交易金额全付。,购入存货超过正常信用条件(通常指分期付款期超过3年)实质上具有融资性质: 购入存货时按合同或协议价款的公允价值确定存货的入账成本。 合同或协议价款的公允价值可以按合同或协议价款的现值金额(采用类似信用等级的企业发行类似工具的现时利率作为折现率)计算确定,也可以按该存货的现购价格计算确定。,2)分期付款方式赊购存货,企业购入存货时:,在分期付
18、款期内采用实际利率法进行摊销,计入各期财务费用。,为什么不计入应付账款?,年末,支付分期应付账款 年末,分摊融资费用 以合同或协议价款的现值作为公允价值计算现值的折现率即为摊销未确认融资费用的实际利率; 以存货的现购价格作为公允价值,摊销未确认融资费用的实际利率应是将合同或协议价款折算为现值恰等于存货现购价格的折现率。,【例】某年1月1日,华联实业股份有限公司采用分期付款方式向N公司购入一批原材料,合同金额200万元,增值税进项税额34万元。根据合同约定,华联公司应于购货时支付全部增值税进项税额,N公司向华联公司开具增值税专用发票,其余价款于每年年末等额支付,分4年付清。华联公司按照合同或协议
19、价款的现值金额确定存货入账成本,根据实际情况,选择6%作为折现率。,计算材料购买价款的现值: 每年应付材料购买价款=2 000 0004=500 000(元) 材料购买价款的现值=500 0003.46510561=1 732 553(元),未确认融资费用分摊表 (实际利率法) 单位:元,有关的会计分录,注意税额的计算基础,二、自制存货计量的重点:确定存货的加工成本 (一)自制存货的成本 主要由采购成本和加工成本构成,某些存货还包括其他成本。 采购成本由自制存货所使用或消耗的原材料采购成本转移而来 加工成本存货制造过程中发生的直接人工和制造费用。按照合理的方法在各种产品之间进行分配。 制造费用
20、为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用,包括生产部门管理人员的薪酬、折旧费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、季节性和修理期间的停工损失等。 制造费用分配率 = 制造费用总额分配标准总额 某产品应分摊的制造费用 = 该产品分配标准制造费用分配率 其他成本除采购成本、加工成本以外的,使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出(包括为特定客户设计产品所发生的、可直接确定的设计费,借款费用的资本化等)。一般产品的设计费用呢?,3 存货,例题,生产车间分别以甲、乙两种材料生产两种产品A和B,某年6月,投入甲材料80 000元生产A产品,投入乙材料50 000元生产B产品。当月生产A产品发生直接人
21、工费用20 000元,生产B产品发生直接人工费用10 000元,该生产车间归集的制造费用总额为30 000元。假定,当月投入生产的A、B两种产品均于当月完工,该企业生产车间的制造费用按生产工人工资比例进行分配,则:,A产品应分摊的制造费用30 00020 000(20 000+10 000)=20 000(元) B产品应分摊的制造费用30 00010 000(20 000+10 000)=10 000(元) A产品完工成本(即A存货的成本)80 000+20 000+20 000=120 000(元) B产品完工成本(即B存货的成本)50 000+10 000+10 000=70 000(元)
22、,不应计入存货成本的支出: (1)非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用 (2)仓储费用 是指存货在采购入库之后发生的仓储费用,包括存货在加工和销售环节发生的一般仓储费用。 (3)不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。,(二)自制存货的会计处理,【例】华联实业股份有限公司的基本生产车间制造完成一批产成品,已验收入库。经计算,该批产成品的实际成本为60 000元。,委托加工的存货以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金,作为实际成本。 收回后存货成本的确定: (1)发出材料的实际成本或实耗成本; (2)受托方代收代缴的消费税: 收回
23、后直接用于对外销售,消费税记入存货成本; 收回后继续用于生产应税消费品记入“应交税费. (3)加工费用; (4)一般情况下,加工环节的增值税不计入成本中,如果是不得抵扣的增值税,计入存货成本中。,三、委托加工存货,委托加工存货的会计处理:,发出物资,支付加工费用,交增值税,回收物资,受托加工方代收代交的消费税,根据不同情况处理,见下页,消费税的处理:,待销售委托加工存货时,不需要再缴纳消费税,待连续生产的应税消费品生产完成并销售时,从生产完成的应税消费品应纳消费税额中抵扣,收回后直接用于销售,收回后用于连续生产应税消费品,【例】华联实业股份有限公司委托乙公司加工一批B材料(属于应税消费品)。发
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