公平收入分配背景下我国税制结构研究.doc
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1、精品论文公平收入分配背景下我国税制结构研究闻 媛 上海交通大学国际与公共事务学院,上海(200030) E-mail:摘要: 我国国民贫富差距拉大是不争的事实。据北京科技大学管理学院白津夫教授研究 表明:1981 年我国的基尼系数是 0.288,1990 年是 0.343,1999 年是 0.397,2003 年达到 0.46,当前基尼系数已接近 0.5。考虑到税收政策是政府对个人收入分配差距进行调节的重要工具之一,政府在税收方面曾采取了很多政策举措,但效果并不十分明显。本文从税制结构模式 的角度,探讨当前税制结构对我国收入分配的影响,希冀能够找到我国当前税制结构在调节收入分配方面的不足,为未
2、来税制改革提供依据。 关键词:税制结构,税负归宿,收入分配中图分类号:F812.42税制结构是指实行复合税制的国家,在按一定标志进行税收分类的基础上所形成的税收 分布格局及其相互关系。由于各个国家经济条件、历史传统和政策目标不同,因此在税种设 置、税收分布格局上存在着比较大的差异,从而形成了各具特点的税制结构模式。各种不同 税制结构的差别主要表现为主体税系、税种和辅助税系、税种的不同;各税系、税种的组合 协调关系不同;税系、税种之间及其各内部税制要素的组合协调关系不同等。1.我国税制结构整体概况我国税收体系大致可分为流转税、所得税和其他税三大类。其中:流转税主要包括增值 税、消费税、营业税和关
3、税;所得税包括企业所得税(2008 年以前包括对内资企业征收的 企业所得税以及外商投资企业和外国企业所得税,下同)和个人所得税;其他没有被纳入流 转税和所得税的税种归为其他税类。三大类税收对比关系如表 1 所示:表 1 我国税制结构概况单位:亿元项目1994199520002001200220032004200520062007税收总 收入5124.85994.91307515416.117159.120222.225468.129496.835577.347002.51 、流转 税3680.14217.18852.89890.611126.11307116570.818478.721733.
4、226712.2占税收 收入%71.81%70.34%67.71%64.16%64.84%64.64%65.06%62.65%61.09%56.83%2 、所得 税760.5958.82431.13630.53799.74464.95811.37604.7953312859.9占税收 收入%14.84%15.99%18.59%23.55%22.14%22.08%22.82%25.78%26.80%27.36%3 、其他 税684.28191791.118952233.32686.330863413.44311.17430.4占税收 收入%13.35%13.66%13.70%12.29%13.0
5、2%13.28%12.12%11.57%12.12%15.81%注:表中流转税包括海关代征进口环节增值税和消费税,且扣除了出口退税。资料来源:国家税务总局网统计资料、国家统计局网年鉴- 6 -尽管流转税占税收总收入的比重多年来一直呈下降趋势,但至今在我国税收体系中仍占据着绝对主体的地位。2007 年流转税占税收总收入比重仍高达 56.83%,表明我国财政对流 转税有着非常大的依赖性。由于不同家庭在消费支出水平和支出项目结构方面存在着差异,流转税的转嫁必然会形 成轻重不一的税负归宿,无疑对收入再分配的最终格局产生影响。通常情况下,边际消费倾 向递减规律使流转税占个人收入的比例随个人收入的增加而下
6、降,从而使流转税具有累退的 特点。学者刘怡和聂海峰曾利用广东省 2002 年城市住户调查资料考察了不同收入群体的流 转税负担情况,假设流转税全部由消费者承担,则最低收入家庭的流转税有效税率是 24.6%, 最高收入家庭的流转税有效税率为 14.7%,二者相差近 10 个百分点。流转税前收入分配的 基尼系数是 0.334,剔除其他因素影响,流转税后的基尼系数是 0.356,1流转税累退的性质 显然在一定程度上恶化了居民间收入分配。在流转税比重有所下降的同时,所得税占税收总收入的比重从 1994 年的 14.84%上升到2007 年的 27.36%,其地位日渐重要。对所得税系中的重要税源个人所得课
7、税,各国政府通 常采用累进税率,随着个人应税所得的增加,其边际税率随之提高。因此,与以间接税为主 的税制结构相比,以个人所得税为主的税制结构在促进社会公平方面应该更为有效。据学者 测算,我国现阶段所得税占国内生产总值的比重每提高 1 个百分点,基尼系数就下降 0.0243; 反之,所得税占国内生产总值的比重每降低 1 个百分点,基尼系数就提高 0.0243。2可见,我国当前以间接税为绝对主体的税制结构,在发挥其筹资功能、保障税收收入大 幅度增长的同时,无疑弱化了税收的收入分配功能,从而导致政府在缩小社会贫富差距方面有些力不从心。2.流转税内部结构分析2.1增值税再分配的累退性由于增值税对所有有
8、形动产实行统一税率,税负转嫁通过价格和销售量的变动来完成, 与商品的供给弹性和需求弹性直接相关。一般来说,生活必需品的需求弹性较小,而奢侈品 的需求弹性较大,这就决定了生活必需品的购买者必须承担大部分的税负。由于低收入阶层 恩格尔系数比较高,其收入用于生活必需品的份额较大,而富裕阶层恩格尔系数比较低,其 收入用于生活必需品的份额则较小。征收增值税的实际结果将是,贫者的负担率更高,而富 者的负担率反而低。根据刘怡和聂海峰的研究,最低收入群体的增值税有效税率是15.1%, 接近法定税率17%,而最高收入人群的增值税有效税率要比最低收入人群低7个百分点,只 有8.0%。1在我国流转税总额中,增值税的
9、比重无疑占到绝对优势。尽管该比重迅速下降,2007 年增值税占流转税的比重仍达到38.82%。过度注重增值税的流转税制格局不免导致流转税 整体凸显出累退的特征。表 2 流转税内部结构单位:亿元项目1994199520002001200220032004200520062007流转税 总额3680.14217.18852.89890.611126.11307116570.818478.721733.226712.21、增值税2213.12494.55346.96026.56888.58068.210404.17347.38635.810368.8占流转 税%60.14%59.15%60.40%6
10、0.93%61.91%61.73%62.79%39.76%39.74%38.82%2、消费税514.1561.4869.7938.91065.91210.81539.41613.71859.62174.6占流转 税%13.97%13.31%9.82%9.49%9.58%9.26%9.29%8.73%8.56%8.14%3、营业税680.2869.41885.72084.72467.62868.93583.54231.45128.96583占流转 税%18.48%20.62%21.30%21.08%22.18%21.95%21.63%22.90%23.60%24.64%4、关税272.7291.
11、8750.5840.5704.3923.11043.81066.21141.81432.5占流转 税%7.41%6.92%8.48%8.50%6.33%7.06%6.30%5.77%5.25%5.36%注:表中增值税和消费税已抵减出口退税;2004 年之前的增值税与消费税包含海关代征进口环节税,2005-2007 年因为国家税务总局资料海关代征税对进口增值税和进口消费税未作区分,故表中增值税与消费 税数据不含进口环节税。资料来源:国家税务总局网统计资料、国家统计局网年鉴2.2消费税与营业税制度设计的困境我国目前的消费税税目和税率设置的导向在很大程度上是以保证财政收入为主,而不是 有效调节消费行
12、为和收入分配。因此,消费税在制度安排上,主要是按产品利润,而不是按 消费者消费能力设计税率。如随着收入水平的上升,居民用于烟、酒消费的支出收入比呈明 显的下降趋势。根据学者研究,最低收入阶层居民对烟的消费支出收入比为2.30%,对酒的 消费支出收入比为1.28%,分别是最高收入阶层居民支出收入比的2.53和2.46倍。3对烟酒课 征消费税无疑加重了低收入居民的税收负担。美国明尼苏达州税收和经济政策研究院的研究 结论表明,从累退性上说,香烟税两倍于汽油税。4而我国卷烟消费税贡献了消费税总收入 的绝大部分,2005年、2006年、2007年分别占到消费税总收入的60.77%、60.13%和60.4
13、9%。理论上,针对奢侈品的消费税被认为是最能体现商品课税的累进性的,对实现商品课税 的税负公平具有一定的积极意义。这也是 2006 年 4 月我国对消费税税目调整增加游艇、高尔夫球及球具、高档手表等税目的一个重要理论依据。然而,实务中对奢侈品的界定实际上非常困难,社会上对奢侈性消费虽有模糊的概念,却难以作为课税的依据与标准。一般而言, 以产品的价格高低或以高收入群体的消费对象为依据是常见的做法,但严格地说,这两者均 不是合理的课税标准。在现代社会讲求产品多元化与精致化的特色下,几乎每一类产品都存 在有高低价位差异悬殊的产品,如简单按价格来确定,显然缺乏普遍认可的实际参照标准; 而以产品是否属于
14、高收入群体经常消费的产品来决定是否课税,则因难以获得完整的相关信 息而使其缺乏现实可操作性。如果不能将所有奢侈品纳入课税范围(事实也确实如此),则由于奢侈品相互之间存在有非常强的替代性,当理性消费者放弃应税奢侈品转而消费免税奢侈品的时候,消费税的调节功能必将被削弱。5营业税面临着与消费税同样的问题。鉴于某些高档消费行为的奢侈性,对提供此类服务 的场所设置较高的营业税税率在理论上同样可以增进营业税累进的特征。通常认为“娱乐业” 这一税目主要是指高档消费场所,但显然其无法涵盖所有的奢侈性消费行为,而且可能会殃 及一些非奢侈性消费行为。如网吧曾被划归信息服务业,征收 5%的营业税。自从 2002 年
15、 北京蓝极速网吧大火之后,政府加大了对网吧的管理整治力度,将网吧行业划至娱乐服务行 业,征收 20%的营业税。尽管 2006 年 2 月娱乐场所管理条例出台,国家文化部已不再 把网吧定义为娱乐场所,但 20%的娱乐业税率却一直沿用至今。可见,“娱乐业”税目的设计 也是综合考虑了诸多因素,并非完全根据消费者的消费能力,因而很难真正体现其调节贫富 差距的功能。3.所得税内部结构分析3.1企业所得税税负转嫁在我国的所得税系中,企业所得税(包括内资企业所得税和外资企业所得税)一直占有 相当大的比重,1994年曾高达90%以上。通常认为,所得税是直接税,税负由企业的资本承 担,一般不发生转嫁。学者张阳通
16、过建立局部要素税两部门一般均衡模型,引入要素替代弹 性和产品需求替代弹性,研究企业所得税的征收对所有产品和要素在各个市场产生的连锁反 应和影响。研究结果表明,我国企业所得税并不完全由资本承担,资本只承担了税负83%左 右,还有17%左右转嫁给劳动要素;并且由于要素的流动性,资本承担的83%税负部分并不 完全由企业所得税法定纳税人的资本承担,而是由全社会资本共同承担。6由于资本要素大部分被高收入人群持有,劳动要素大部分被低收入人群持有,对资本所 得征收的税收有17%转嫁给劳动要素承担,明显反应出我国企业所得税制在收入分配方面的 不公平。表 3所得税内部结构单位:亿元项目1994199520002
17、001200220032004200520062007所得税总收入760.5958.82431.13630.53799.74464.95811.37604.7953312859.91. 内资 企业所得税639.7753.11444.62121.91972.62342.23141.74363.15545.97723.7占所得税%84.12%78.55%59.42%58.45%51.91%52.46%54.06%57.37%58.18%60.06%2. 外资 企业所得税48.174.2326.1512.6616705.4932.51147.71534.81951.2占所得税%6.32%7.74%1
18、3.41%14.12%16.21%15.80%16.05%15.09%16.10%15.17%3. 个人 所得税72.7131.5660.49961211.11417.31737.12093.92452.33185占所得税%9.56%13.72%27.16%27.43%31.87%31.74%29.89%27.53%25.72%24.77%资料来源:国家税务总局网统计资料3.2 个人所得税制结构性矛盾突出基于所得税不可转嫁的性质及个人所得税通常采用的累进税率形式,个人所得税理应在 实现公平分配的目标中发挥举足轻重的作用。我国自 1994 年开征个人所得税以后,个人所 得税收入迅速上升,从最初占
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